Ifrs 3 combinații de afaceri. Este aceasta o combinație de afaceri sau nu?

IFRS 3 stabilește reguli contabile standard pe care companiile trebuie să le respecte atunci când intră în combinări de întreprinderi. ÎN IFRS 3 se dezvăluie ce fel de asociații pot fi acestea, în ce cazuri nu se aplică standardele prescrise, precum și ce măsuri ar trebui să ia un contabil pentru a reflecta corect rezultatul financiar al unei astfel de asociații.

Ce este o combinare de întreprinderi și cum ar trebui să fie evaluată?

După cum rezultă din standardul IFRS 3, o combinare de întreprinderi este înțeleasă ca o tranzacție sau alte circumstanțe în urma cărora drepturile de control asupra uneia sau mai multor companii sunt transferate unei persoane (clauza B5 din Anexa B). IFRS 3, aprobat prin ordin al Ministerului de Finanțe al Rusiei din 28 decembrie 2015 Nr. 217n).

Deci, dacă a existat o fuziune, de exemplu, a mai multor companii, atunci, conform instrucțiunilor standardului, este necesar să se estimeze valoarea companiei achiziționate. Mai mult, acest lucru trebuie realizat folosind așa-numita metodă de achiziție.

După cum reiese din standard, această metodă constă din următorii pași principali (clauzele 4, 5 IFRS 3):

afla cine este adevaratul cumparator al afacerii;
stabiliți la ce dată a avut loc fuziunea;
estima care este valoarea justă a activelor și pasivelor companiei pe care cumpărătorul le-a achiziționat;
Aflați care este interesul care nu controlează în entitatea achiziționată;
determinați suma justă (altă contraprestație) transferată părții vânzătoare în tranzacție și apoi determinați fondul comercial.

FIŢI ATENȚI! În același timp, fondul comercial reprezintă reputația de afaceri a companiei, adică ceva care în viitor va aduce companiei beneficii economice reale semnificative, în ciuda faptului că în acest moment nu poate fi evaluat și contabilizat separat.

În ce cazuri nu pot fi aplicate regulile contabile prevăzute în IFRS 3?

În ciuda faptului că scopul creării standardului luat în considerare este reglementarea contabilității tranzacțiilor care implică dobândirea de către o parte (afacere) a controlului asupra alteia (societate), în practică poate apărea o situație în care aplicarea standardelor IFRS 3 va fi imposibil.

Textul documentului standard în sine se referă la astfel de situații, după cum urmează:

Fuziunea are loc ca urmare a încheierii unui acord de asociere în participație. Pentru acest caz, există un alt document de reglementare (IFRS 11).
Cumpărătorul achiziționează active (unul sau un grup) care nu constituie o afacere. Într-adevăr, în acest caz, o persoană primește controlul efectiv asupra oricărei proprietăți sau drepturi de proprietate, care în totalitatea lor nu conduc la apariția fondului de comerț. Prin urmare, costul ar trebui distribuit între toate activele grupului în funcție de valoarea lor justă (clauza 2 IFRS 3).

FIŢI ATENȚI! Această regulă se aplică și în situațiile în care este achiziționată o imobilizare necorporală. Apoi, compania ar trebui să se concentreze pe prevederile IAS 38.

Ca urmare a unei tranzacții care implică cumpărarea unei companii de către alta, o fuziune de firme are loc sub controlul comun al unui terț. Acest lucru se întâmplă, de exemplu, atunci când un proprietar care deține două companii o vinde pe a doua uneia dintre aceste companii controlate. În acest caz, un nou activ nu apare pentru proprietar, dar cele existente sunt restructurate. Prin urmare, pentru a măsura tranzacția la valoarea justă (după cum este cerut de IFRS 3) nu are sens.

Când poate acționa partea vânzătoare ca dobânditor real?

Așadar, primul lucru care, datorită cerințelor standardului, trebuie făcut la fuzionarea unei afaceri, de exemplu, două companii, este să identificăm corect cumpărătorul real.

În ciuda faptului că, de obicei, partea care acționează ca cumpărător în termenii contractului primește controlul asupra afacerii achiziționate, poate apărea o altă situație - atunci când persoana care acționează în mod oficial ca cumpărător nu primește controlul efectiv asupra companiei achiziționate. Acest lucru este posibil, de exemplu, dacă cumpărătorul (compania A) dobândește un pachet de control al companiei (compania B) de la proprietarul anterior (compania B) folosind fonduri împrumutate de la compania B.

În acest caz, deși acțiunile și drepturile de control trec în mod legal către firma A, controlul efectiv trece către entitatea B. În acest sens, acțiunile (adică, activele) și pasivele corespunzătoare ale firmei A trebuie evaluate deoarece Conform instrucțiunilor din standard analizat, se va considera că organizația B este cumpărătorul, iar firma A a aderat deja la acesta.

Ce este important de reținut atunci când stabilim data de cumpărare a unei afaceri?

După cum rezultă din paragraful 8 IFRS 3, data achiziționării unei afaceri este ziua în care societatea absorbantă a primit dreptul de a exercita o influență decisivă asupra activităților organizației dobândite.

După cum se poate observa din definiție, momentul apariției circumstanței specificate poate fi ambiguu, prin urmare, apar adesea dispute în jurul problemei determinării unei astfel de date.

Clauza 9 a standardului stabilește că, ca regulă generală, această dată este data încheierii tranzacției (adică ziua în care cumpărătorul a transferat vânzătorului suma remunerației determinate prin contract și a primit, de asemenea, bunurile dobândite). și pasivele care constituie afacerea).

Cu toate acestea, data achiziției în scopuri contabile poate fi anterioară dacă:

Acordul scris prevede că controlul trece la cumpărător cu o zi înainte de data de închidere. Apoi, de la această dată, compania cumpărătoare începe să gestioneze activitățile curente ale afacerii achiziționate și să își formuleze politicile.
Înainte de data de închidere, firma absorbantă a numit majoritatea membrilor săi în Consiliul de Administrație al entității achiziționate.
Fluxurile de numerar au fost redistribuite către societatea cumpărătoare înainte de data de închidere a tranzacției.

La ce ar trebui să fii atent atunci când evaluezi afacerea pe care o cumperi?

Deci, după pașii anteriori, este necesar să se reflecte în contabilitate valoarea estimată a activelor și pasivelor (afacere) achiziționate.

Pentru a face acest lucru, compania cumpărătoare încheie un acord separat cu o organizație de evaluare, care întocmește raportul solicitat.

IMPORTANT! Partea cumpărătoare ar trebui să acorde o atenție deosebită alegerii unei astfel de companii de evaluare. Într-adevăr, pentru rezultate corecte ale evaluării, este important ca compania să aibă experiență relevantă - atât în industrie, cât și tehnică (lucru în conformitate cu standardele IFRS).

Dar punctul cel mai potențial problematic este evaluarea corectă a activelor necorporale ale organizației dobândite. La urma urmei, se poate întâmpla ca orice drept de proprietate specific să nu fie luat în considerare de evaluare, ceea ce va duce în cele din urmă la un cost de achiziție reflectat incorect în contabilitate. De exemplu, dacă o organizație a cumpărat o fermă, atunci neincluderea dreptului de a închiria terenuri agricole în activele necorporale ale fermei poate duce la o diferență mare între valoarea reală și cea reală a afacerii.

FIŢI ATENȚI! De regulă, faptul că o imobilizare necorporală este subevaluată este indicat de fondul comercial inadecvat de mare din tranzacție.

Cum se măsoară interesul care nu controlează?

Următorul pas este ca dobânditorul să evalueze interesul care nu controlează în afacerea achiziționată, și anume interesul rămas în societatea achiziționată care nu este deținută de dobânditor.

IFRS 3 permite evaluarea unei astfel de acțiuni atât prin determinarea valorii sale juste, cât și prin utilizarea altor abordări de evaluare.

IMPORTANT! În același timp, societatea ar trebui să țină cont de faptul că o evaluare corectă a intereselor care controlează și cele care nu controlează (partea cumpărătorului și cele care nu sunt deținute de cumpărător) poate fi diferită. Datorită faptului că valoarea unui interes de control, pe lângă evaluarea directă a activelor și pasivelor, include și o „primă de control”.

Pentru informații despre planul de conturi în IFRS, consultați articolul.

Ce dificultăți pot apărea în evaluarea contraprestației transferate și a fondului comercial din tranzacție?

Contraprestația transferată este de obicei ușor de determinat: este suma de bani pe care o primește vânzătorul pentru afacerea sa. Cu toate acestea, uneori sunt posibile complicații. De exemplu, dacă termenii contractului prevăd ca cumpărătorul să plătească o sumă suplimentară dacă compania arată rezultatele specificate în contract pentru perioada de timp necesară. Acesta este un considerent contingent, care trebuie, de asemenea, evaluat în contabilitate cu asistența unui evaluator.

Deci, după parcurgerea tuturor pașilor de mai sus, firma trebuie să estimeze fondul comercial din tranzacție. Și anume: se adună contraprestația transferată, evaluarea interesului care nu controlează și valoarea acțiunii existente anterior (a cumpărătorului) în societatea achiziționată. Apoi scădeți din această sumă activul net al întreprinderii achiziționate.

Dificultatea este că uneori bunăvoința poate fi negativă. Aceasta înseamnă că compania a cumpărat întreprinderea la un preț redus, adică vorbind în termeni IFRS 3, a făcut o achiziție ieftină.

FIŢI ATENȚI! În acest caz, punctul 36 din standardul în cauză cere ca societatea absorbantă să reevalueze toate activele și pasivele achiziționate ale întreprinderii. Și numai dacă după calcule repetate rezultatul nu s-a schimbat, profitul poate fi reflectat în conturi.

Rezultate

Evaluarea corectă a unei afaceri achiziționate de o companie vine cu multe capcane. În special, pot apărea dificultăți nu numai la determinarea mărimii reale a activelor și pasivelor companiei achiziționate, ci și la aflarea cine este cumpărătorul real al tranzacției. În plus, nu trebuie să uităm că, dacă fondul comercial se dovedește a fi negativ, atunci trebuie să reevaluați afacerea achiziționată înainte de a înregistra profit.

IFRS 3 „Combinări de întreprinderi”, care a intrat în vigoare la 1 aprilie 2004 pentru a înlocui IFRS 22 „Combinări de întreprinderi”, este dedicat problemelor combinărilor de întreprinderi.

Combinație de afaceri reprezintă combinația de entități separate care desfășoară activități într-o singură entitate raportoare. Conceptul de „combinare de întreprinderi” include acele tranzacții în urma cărora o entitate juridică dobândește o altă entitate juridică, precum și acele tranzacții în urma cărora se creează un grup consolidat, inclusiv o societate-mamă și o filială.

Trebuie remarcat faptul că acest standard se referă numai la tranzacțiile în care companiile care desfășoară o afacere se combină. O afacere este un set de operațiuni și active care sunt conduse și gestionate în scopul de a oferi venituri investitorilor sau de a reduce costurile.

sau alte beneficii economice pentru participanți proporțional cu cota lor în afacere. Complexul transferat de operațiuni și active este V business atunci când există un indicator precum fondul comercial (reputația afacerii).

Metoda de contabilizare a combinărilor de întreprinderi.În conformitate cu IFRS 3, toate combinările de întreprinderi sunt contabilizate folosind metoda achiziției, adică. Pentru orice combinare de afaceri, trebuie identificat un cumpărător. Cumpărătorul este una dintre companiile care participă la fuziune, care capătă controlul asupra altor companii (afaceri).

Control - aceasta este capacitatea de a gestiona politicile financiare și operaționale ale companiei în așa fel încât să obțină beneficii din activitățile acesteia. Se consideră că o societate a câștigat controlul asupra altei companii atunci când achiziționează mai mult de jumătate din acțiunile cu drept de vot ale acesteia din urmă (cu excepția cazului în care există motive rezonabile de a crede că o astfel de acțiune cu drept de vot nu i-ar permite să exercite controlul). Cu toate acestea, controlul poate fi obținut atunci când sunt achiziționate mai puțin de jumătate din acțiunile cu drept de vot. Exemple de astfel de situații:

Dreptul de a gestiona politicile financiare și operaționale ale companiei, care este stipulat prin statut sau acord;

Dreptul de a numi sau de a revoca majoritatea membrilor consiliului de administrație sau alt organ de conducere al companiei;

De regulă, cumpărătorul este una dintre companiile combinatoare care:

Are o valoare justă ridicată;

Transferă numerar și alte active în schimbul unei părți din capitalul unei alte companii;

În urma fuziunii, aceasta dobândește dreptul de a stabili componența organelor de conducere ale altei societăți.

Cerințele IFRS 3 enumerate mai jos cu privire la aplicarea metodei achiziției și dezvăluirii se aplică situațiilor rezumative (consolidate). Atunci când o societate-mamă achiziționează o filială, aceasta contabilizează achiziția la costul istoric în situațiile sale financiare individuale. Conform cerințelor IFRS 3, metoda achiziției presupune:

Estimarea costurilor unei combinari de intreprinderi;

Identificarea și măsurarea valorii juste a activelor, datoriilor și datoriilor contingente identificabile ale afacerii achiziționate;

Determinarea fondului comercial și a intereselor minoritare.

Estimarea costurilor unei combinări de întreprinderi. Costurile companiei cumpărătoare includ:

1) fonduri plătite vânzătorului afacerii;

2) valorile juste la data schimbului:

Active nemonetare transferate;

Obligații acceptate sau îndeplinite;

Instrumente de capitaluri proprii emise de cumpărător;

3) costuri legate direct de combinarea de întreprinderi (cheltuieli pentru servicii juridice și de consultanță etc.).

Costurile direct atribuibile unei combinări de întreprinderi sunt costuri care nu ar fi fost suportate în afara combinării de întreprinderi, de exemplu:

Comision;

onorariile consultantului;

Taxe de înregistrare și taxe plătite direct în legătură cu o combinare de întreprinderi.

Costurile combinării de întreprinderi nu includ:

a) cheltuieli administrative generale;

b) costurile emiterii de instrumente de capitaluri proprii și datorii financiare în legătură cu o combinare de întreprinderi;

c) alte cheltuieli care nu au legătură directă cu tranzacția de combinare de întreprinderi.

IFRS 3 oferă îndrumări cu privire la determinarea valorii juste a activelor, datoriilor și datoriilor contingente identificabile pentru a asigura coerența modului în care companiile raportează combinările de întreprinderi. Valoarea justă a activelor transferate, a datoriilor asumate și a instrumentelor de capitaluri proprii transferate este măsurată la data schimbului.

Data schimbului este data la care fiecare investiție individuală în afacerea achiziționată este recunoscută în situațiile financiare ale dobânditorului. Dacă achiziția unei afaceri are loc prin mai multe tranzacții separate, atunci vor exista și mai multe date de schimb și, prin urmare, valoarea justă a activelor nemonetare și/sau a instrumentelor de capitaluri proprii transferate ale societății absorbante va fi, de asemenea, determinată la mai multe date de schimb. .

Totodată, în raportarea cumpărătorului, recunoașterea activelor, datoriilor și datoriilor contingente ale afacerii achiziționate va fi efectuată la data achiziției, i.e. la data la care dobânditorul obține controlul asupra afacerii achiziționate. Data schimbului și data achiziției sunt aceleași dacă achiziția se face printr-o singură tranzacție. Dacă achiziția se face prin mai multe tranzacții separate, atunci vor exista mai multe date de schimb, dar va exista o singură dată de achiziție. În acest caz, valoarea costurilor pentru o combinare de întreprinderi este calculată ca suma costurilor pentru tranzacțiile individuale.

Exemplu. Compania A a achiziționat acțiuni ordinare ale Companiei B: 1 octombrie 2006 - 15% din acțiuni pentru 60 milioane USD; 26 noiembrie 2006 - 10% acțiuni pentru 50 de milioane de dolari;

29 august 2007 - 35% acțiuni pentru 100 milioane USD + 5.000 acțiuni de trezorerie cu o valoare nominală de 1.500 USD la un preț de piață de 2.000 USD per acțiune.

Soluţie. Date de schimb: 1 octombrie 2006, 26 noiembrie 2006, 29 august 2007 Data achiziției: 29 august 2007

Suma costurilor: 60 milioane + 50 milioane + 100 milioane + 10 milioane (5.000 de acțiuni la 2.000 USD) = 220 milioane USD.

Identificarea și măsurarea valorii juste. Pentru a reflecta activele și pasivele afacerii achiziționate în situațiile financiare ale societății consolidate, acestea trebuie identificate, testate pentru conformitatea cu criteriile de recunoaștere în conformitate cu conceptul IFRS și măsurate la valoarea justă. Activele și pasivele identificabile (adică, separabile de costul total al afacerii achiziționate) trebuie să îndeplinească următoarele criterii de recunoaștere;

Probabilitate mare de primire (cedere) a beneficiilor economice în legătură cu acest activ (datorie);

Capacitatea de a evalua în mod fiabil un anumit activ (datorie).

Excepția este pentru activele necorporale și datoriile contingente ale unei afaceri achiziționate, care sunt suficiente pentru a recunoaște că valoarea lor justă poate fi măsurată în mod fiabil. O probabilitate mare de primire (cedare) a beneficiilor economice în legătură cu această imobilizare necorporală (datorie contingentă) nu este o condiție necesară pentru recunoașterea acestora. Prin urmare, într-o combinare de întreprinderi, societatea absorbantă poate recunoaște acele elemente ale companiei achiziționate care nu au fost recunoscute anterior în bilanțul companiei achiziționate.

Valoarea justă a datoriilor contingente este măsurată la suma care ar fi plătită unei terțe părți pentru transferul datoriilor.

Valoarea justă a imobilizărilor necorporale este estimată pe baza prețului lor de piață, pe baza prețurilor de tranzacție publicate sau cunoscute în alt mod pentru active similare, sau folosind tehnici de evaluare, inclusiv fluxurile de numerar așteptate actualizate din activ și randamentul mediu pe piață al activului.

În situațiile financiare, toate activele, datoriile și pasivele contingente identificabile recunoscute achiziționate sunt măsurate și declarate la valoarea justă (cu excepția activelor imobilizate clasificate ca deținute pentru vânzare în conformitate cu IFRS 5, care sunt evaluate la valoarea justă minus costurile de vânzare). ).

Valoarea justă este măsurată după tipul de activ și pasiv după cum urmează:

1) instrumente financiare - la prețul curent al pieței, pe baza valorilor estimate pe baza indicatorilor de rentabilitate ai instrumentelor;

2) stocuri:

Produse și bunuri finite - la prețuri de vânzare mai puțin costurile de vânzare și o marjă de profit rezonabilă,

Lucrări în curs - la prețuri de vânzare mai puțin costurile de producție, vânzări și o marjă de profit rezonabilă;

3) terenuri și structuri - la prețul pieței (determinat, de regulă, de un evaluator independent);

4) echipamente și utilaje - la un preț de piață (determinat, de regulă, de un evaluator independent), la valoarea justă, calculată folosind o metodă bazată pe venit sau costul de amortizare al compensației (costul de înlocuire);

5) active sau datorii nete din planul de pensii - la valoarea actualizată a pasivelor din plan minus valoarea justă a activelor planului;

6) creanțe și alte active similare - la valoarea actuală a creanțelor minus rezervele pentru

posibile neplăți și costuri de primire a plăților (datoria pe termen scurt nu este actualizată);

7) conturi de plătit - la valoarea actuală a sumelor de plătit (datoria pe termen scurt nu se actualizează);

8) creanțe și pasive fiscale - la valoarea neactualizată a creanțelor și pasivelor fiscale, estimată conform datelor societății fuzionate pe baza valorii juste a activelor și pasivelor achiziționate.

Determinarea fondului comercial și a intereselor minoritare. Conform IFRS 3, fondul comercial reprezintă beneficii economice viitoare care decurg din active și nu pot fi identificate și recunoscute separat de alte active sau grupuri de active. Fondul comercial este recunoscut ca activ și evaluat inițial la cost, care este excesul costurilor unei combinări de întreprinderi față de cota dobânditorului din valoarea justă netă a activelor, datoriilor și datoriilor contingente identificabile recunoscute.

Fondul comercial apare atunci când societatea absorbantă, la achiziționarea unei afaceri, plătește pentru active care pot fi identificate și pentru acelea care nu pot fi separate de afacerea în ansamblu sau dintr-un grup de active, dar de la care societatea se așteaptă să primească beneficii economice în viitorul.

Exemplu. Compania A a achiziționat 70% din acțiunile comune ale Companiei B pentru 2.800 milioane USD. Următoarea este valoarea justă la data achiziției acțiunilor, milioane USD:

Active identificabile 4.500

Datorii identificabile 1.200

Datorii contingente identificabile 100

Fondul comercial trebuie determinat.

1. Active identificabile nete = Active identificabile - - Datorii identificabile și datorii contingente - 3.200 milioane USD (4.500-1.200-100).

2. Cota companiei A din activele nete identificabile = 2.240 milioane USD (70x 3.200: 100).

3. Fondul comercial pentru tranzacție = Prețul de achiziție al afacerii (acțiuni) - Cota companiei A din activele nete identificabile - 560 milioane USD (2.800 - 2.240).

Trebuie remarcat faptul că fondul comercial este determinat în cazul unei combinări de întreprinderi pas cu pas pe baza luării în considerare a fiecărei tranzacții separat. În acest caz, în primul rând, informațiile privind valoarea justă a activelor, datoriilor și datoriilor contingente identificabile sunt preluate la fiecare dată de schimb; în al doilea rând, fondul comercial este calculat pe baza diferențelor dintre costurile de achiziție și cota dobândită din valoarea justă a activelor, datoriilor și datoriilor contingente identificabile la fiecare dată de schimb.

Atunci când este achiziționat mai puțin de 100% din capitalul cu drept de vot al unei entități, nu întreaga valoare justă a activelor, datoriilor și datoriilor contingente identificabile, ci doar interesul dobândit de către entitatea care achizitionează în acestea, ar trebui utilizată la calcularea fondului comercial. Dacă cota dobânditorului din valoarea justă a activelor, datoriilor și datoriilor contingente identificabile ale afacerii achiziționate depășește costul de achiziție a afacerii, acesta trebuie:

Reevaluați activele, pasivele și pasivele contingente identificabile ale entității achiziționate și estimați costurile de achiziție a afacerii (s-ar putea să fi apărut o eroare în calcule);

Dacă, după reevaluare, diferența rămâne (în totalitate sau parțial), recunoașteți imediat întregul excedent rămas în contul de profit sau pierdere ca profit.

De menționat că conform IFRS 3, întreaga valoare a diferenței este imediat recunoscută ca profit pentru perioada de raportare.

Ca urmare a unei achiziții de afaceri, între societatea absorbantă și societatea achiziționată poate apărea o relație „societate-mamă-filiala”, atunci când obiectul tranzacției este achiziționarea de acțiuni cu drept de vot ale companiei achiziționate. Totodată, se menține separarea juridică între societatea cumpărătoare și societatea achiziționată.

Dacă sunt achiziționate mai puțin de 100% din acțiunile cu drept de vot, acționarii societății achiziționate sunt împărțiți în acționari principali (majoritari), care dețin controlul asupra companiei, și acționari minoritari, care, în timp ce dețin dreptul la o parte din activul net. și profiturile companiei achiziționate, nu dețin control asupra acesteia. Postul „Dobânzi minoritare” apare în situațiile financiare consolidate ale societății-mamă. Interesul minoritar este acea parte din profitul sau pierderea și din activele nete ale unei filiale care este atribuită unei participații în capitalul acelei societăți pe care societatea-mamă nu o deține, direct sau indirect prin intermediul filialelor.

În bilanţul consolidat al societăţii combinate, interesele minoritare sunt raportate în secţiunea de capitaluri proprii separat de capitalurile proprii ale societăţii-mamă.

Exemplu. Folosind datele din exemplul anterior, este necesar să se determine cota minoritară. Soluţie.

1. Cota companiei A din activele nete identificabile este de 70%.

2. Ponderea acționarilor minoritari (cota minoritară) în capitalul societății B este de 30% (100 - 70).

3. Cota minoritară în valoarea justă a activelor nete identificabile ale companiei - 960 milioane RUB. (30 x 3.200: 100).

În bilanţul consolidat al companiei A la data achiziţionării afacerii, o dobândă minoritară egală cu 960 milioane RUB se va reflecta în capital.

Contabilitatea investițiilor în filiale, procedura de determinare a fondului comercial și a intereselor minoritare și includerea elementelor de raportare ale filialelor în raportarea societății-mamă sunt discutate în detaliu în IFRS 27 „Situații financiare consolidate și contabilitatea investițiilor în filiale”.

Prezentarea combinărilor de întreprinderi în situațiile financiare. IFRS 3 prescrie anumite reguli pentru dezvăluirea sau raportarea informațiilor legate de o combinare de întreprinderi. De obicei, astfel de informații sunt prezentate în notele la situațiile financiare.

Pentru a reflecta o combinare de întreprinderi în situațiile financiare, trebuie respectate două reguli de bază:

1) activele, pasivele și pasivele contingente ale afacerii achiziționate sunt întotdeauna incluse linie cu linie în activele și pasivele societății absorbante, chiar dacă, în urma unei tranzacții de combinare de întreprinderi, se naște o relație „societate-mamă – filială”. , iar cota societății absorbante în capitalul afacerii achiziționate este mai mică de 100%. Această regulă reflectă abordarea adoptată de IFRS 3 pentru contabilizarea combinărilor de întreprinderi bazate pe conceptul de control;

2) capitalul emis (autorizat) al grupului este întotdeauna egal cu capitalul emis (autorizat) al societății cumpărătoare (societății-mamă). Această regulă reflectă abordarea adoptată în IFRS 3 pentru contabilizarea combinărilor de întreprinderi din perspectiva proprietarilor societății absorbante.

În situațiile financiare, cumpărătorul dezvăluie informații

permițând utilizatorului să evalueze:

1) natura și efectul financiar al combinării de întreprinderi care are loc în perioada de raportare sau după data de raportare, dar înainte ca situațiile financiare să fie autorizate pentru emitere. Pentru a face acest lucru, sunt dezvăluite următoarele informații:

Numele și descrierile companiilor sau întreprinderilor fuzionate;

Data cumpararii;

Cota de capital dobândită;

Despre instrumentele de capitaluri proprii emise;

Operațiuni care sunt planificate a fi eliminate ca urmare a fuziunii;

Sumele pentru toate clasele de active, datorii și datorii contingente recunoscute la data achiziției și, acolo unde este posibil, valorile contabile pentru acestea înainte de data achiziției;

Valoarea excedentului din valoarea justă a activelor, datoriilor și datoriilor contingente ale afacerii achiziționate, recunoscută față de costurile combinării de întreprinderi și al elementului rând din contul de profit și pierdere în care este recunoscut excedentul;

Factorii care au condus la recunoașterea fondului comercial sau la excesul valorii juste a activelor, datoriilor și datoriilor contingente ale afacerii achiziționate față de costurile combinării de întreprinderi;

Valoarea profitului sau pierderii afacerii achiziționate de la data achiziției inclusă în profitul (pierderea) societății absorbante pentru perioada (dacă este posibil să se dezvăluie astfel de informații);

Venitul, profitul sau pierderea entității combinate pentru perioada în care data achiziției a fost la începutul acelei perioade (dacă este posibil să se dezvăluie astfel de informații);

2) efectul financiar al câștigurilor, pierderilor, corecțiilor de eroare și altor ajustări recunoscute în perioada de raportare care se referă la combinarea de întreprinderi;

3) modificări ale valorii contabile a fondului comercial pentru perioada respectivă.

IFRS 3 înlocuiește IAS 22 Combinări de întreprinderi cu efect de la 31 martie 2004. Combinările de întreprinderi conform IFRS 3 sunt efectuate folosind metoda achiziției. Dobânditorul contabilizează activele, datoriile și pasivele contingente identificabile ale entității dobândite la valoarea lor justă la data achiziției. Fondul comercial care apare la achiziție nu este amortizat ulterior, ci mai degrabă testat pentru depreciere.

IFRS 3 Combinări de întreprinderi înlocuiește IAS 22 și este un bun exemplu de convergență între IFRS și US GAAP. În plus, acest standard este o ilustrare bună a evoluției ulterioare a IFRS către utilizarea valorii juste pentru a măsura activele și pasivele companiilor.

Dezvoltarea standardului a fost realizată ca parte a proiectului de convergență între IFRS și US GAAP și a continuat din 2003 până în 2004. Prima etapă a fost finalizată cu adoptarea standardului la 31 martie 2004. A doua etapă de dezvoltare a standardului este în prezent în curs.

Definiții

În timpul dezvoltării IFRS 3, s-au derulat lucrări pentru a clarifica definițiile existente și pentru a stabili altele noi:

Definiția termenului „combinații de întreprinderi” a fost clarificată - acestea sunt combinațiile de companii sau întreprinderi individuale într-o singură entitate raportoare;

Este dată o nouă definiție a termenului „afacere” și termenul „afacere” este folosit în standard în locul termenului „operațiuni”;

A fost dată o nouă definiție a termenului „entități sub control comun”.

Domeniul de aplicare al IFRS 3

IFRS 3 se aplică tuturor combinărilor de întreprinderi, cu excepția celor din:

Companii care formează un joint venture;

Entități aflate sub control comun;

Entități reunite numai prin contract;

Societăți pe bază reciprocă (entități mutuale).

De exemplu, cooperative, societăți mutuale de credit etc.

Metoda combinării de întreprinderi

Toate combinațiile de întreprinderi sunt contabilizate folosind metoda achiziției. Conform acestei metode, combinarea de întreprinderi este înregistrată în contabilitatea dobânditorului. IFRS 3 explică în detaliu mecanismul de acțiune al acestei metode.

Aplicarea metodei de cumpărare necesită implementarea secvențială a următoarelor acțiuni:

Estimarea costului fuziunii;

Alocarea costului combinării între activele, pasivele și pasivele contingente achiziționate.

La rândul său, fiecare dintre acțiunile secvențiale este determinată de reguli, astfel încât definirea cumpărătorului se face pe baza caracteristicilor stabilite în IFRS 3. Caracteristica principală este cuprinsă în definiția de „cumpărător”.

Un dobânditor este o entitate combinatoare care câștigă controlul asupra altor companii sau întreprinderi care fuzionează.

Caracteristicile sau indicatorii suplimentari care identifică cumpărătorul într-o tranzacție sunt prevăzuți în IFRS 3 paragrafele 20-21.

Cumpărătorul (dobânditorul) este determinat în funcție de caracteristicile suplimentare prezentate mai jos:

O companie care transferă numerar sau alte active în schimbul acțiunilor cu drept de vot;

Societatea a cărei conducere obține o poziție dominantă în societatea fuzionată;

Societatea emitentă de instrumente de capitaluri proprii pentru procesul de fuziune;

O companie ale cărei active sau câștiguri depășesc semnificativ pe cele ale unei alte companii.

Pe lângă inovațiile enumerate, IFRS 3 ia în considerare cazuri speciale de asociere și acțiuni care decurg din acestea:

Plățile contingente (reducere sau majorare) sunt incluse în costul combinației la data achiziției în următoarele cazuri:

implementarea lor este probabilă;
există o evaluare fiabilă a acestora;

Criterii de identificare a activelor și pasivelor achiziționate

Criteriile de identificare a activelor și pasivelor specifice achiziționate sunt următoarele:

Provizioane pentru restructurare - cumpărătorul nu mai poate recunoaște costurile restructurării planificate ca parte a fondului comercial;

Datorii contingente - ar trebui recunoscute in conturile cumparatorului la valoarea justa daca poate fi evaluata in mod credibil la data cumpararii. În viitor, ar trebui să vă ghidați după IAS 37 „Provizioane, datorii contingente și active contingente”. Anexa B la IFRS 3 oferă îndrumări detaliate privind determinarea valorii juste a activelor și pasivelor achiziționate de o entitate. IFRS 3 impune dobânditorului să contabilizeze activele nete ale entității dobândite la valoarea lor justă la data cumpărării. Pentru a aloca costurile de combinare, dobânditorul trebuie să determine valoarea justă a activelor și pasivelor individuale după cum urmează:

Pentru instrumentele financiare tranzacționate pe o piață activă, cumpărătorul trebuie să utilizeze prețurile curente ale pieței;

Pentru instrumentele financiare care nu sunt tranzacționate pe o piață activă, cumpărătorul ar trebui să utilizeze o valoare estimată care ține cont de factori precum raportul preț acțiunilor-câștig, randamentul dividendelor și rata de creștere așteptată a instrumentelor comparabile ale companiilor cu caracteristici similare. ;

Pentru conturile de creanță și alte active identificabile, cumpărătorul trebuie să utilizeze valoarea actualizată determinată la ratele dobânzii curente mai puțin conturile îndoielnice și costurile de colectare;

pentru produsele și mărfurile finite, cumpărătorul trebuie să utilizeze prețurile de vânzare minus valoarea cheltuielilor de vânzare și o rată rezonabilă a profitului, care depinde de organizarea și promovarea vânzărilor și de valoarea profitului pentru tipuri similare de produse și mărfuri finite;
pentru lucrările în curs, cumpărătorul trebuie să utilizeze prețurile de vânzare pentru produsele finite minus costurile de finalizare a producției de produse, cheltuielile de vânzare și o rată rezonabilă a profitului, în funcție de organizare și promovarea vânzărilor și marjele de profit pentru tipuri similare de produse finite și mărfuri. ;
pentru materii prime și consumabile, cumpărătorul trebuie să utilizeze costul curent de achiziție al materiilor prime și materialelor similare;

Pentru activele necorporale, cumpărătorul trebuie să determine valoarea justă a acestora:

pe baza prețurilor de pe o piață activă, conform cerințelor IAS 38;
dacă nu există o piață activă, pe baza costurilor pe care un cumpărător le-ar suporta pentru imobilizarea necorporală într-o tranzacție cu o parte independentă dispusă, adică pe baza informațiilor disponibile cumpărătorului în conformitate cu IAS 38;

Pentru creanțele și pasivele fiscale, dobânditorul trebuie să utilizeze valoarea beneficiilor fiscale asociate cu pierderile fiscale sau impozitele de plătit în conformitate cu IAS 12 Impozite pe profit recunoscute pe baza perspectivelor fiscale ale entității combinate;

Pentru conturile de plătit, note de plătit, datorii pe termen lung, avansuri primite și alte creanțe, trebuie utilizată valoarea actualizată a datoriilor determinată folosind ratele dobânzilor curente adecvate;

Pentru contractele oneroase și alte datorii identificabile ale entității dobândite, dobânditorul trebuie să utilizeze valoarea actualizată a plăților de decontare determinată la ratele actuale ale dobânzii relevante;

Pentru datoriile contingente ale entității dobândite, dobânditorul trebuie să utilizeze sumele pe care o terță parte le-ar solicita pentru a-și asuma acele datorii contingente. O astfel de sumă ar trebui să reflecte toate plățile așteptate și nu o plată cea mai probabilă sau plata maximă (minimă) așteptată.

Dacă nu este disponibil un preț de piață dovedit din cauza naturii specifice a unui element de imobilizări corporale și deoarece aceste elemente sunt rareori vândute separat de continuitatea activității, dobânditorul trebuie să estimeze valoarea justă utilizând metoda venitului în utilizare sau determinând costul său de înlocuire rezidual.

Aplicarea reducerii

Actualizarea nu este necesară pentru creanțele pe termen scurt și alte active curente identificabile, cu excepția cazului în care efectul actualizării este semnificativ.

Valoarea creanțelor fiscale și a datoriilor fiscale este determinată ținând cont de reevaluarea activelor nete la valoarea justă și nu este supusă actualizării.

Actualizarea nu este necesară pentru datorii curente decât dacă efectul actualizării este semnificativ.

Metodele valorii actuale pot fi utilizate și pentru a determina valoarea justă.

bunăvoință

Fondul comercial reprezintă beneficii economice viitoare care decurg din active care nu pot fi identificate și recunoscute separat.

Doar fondul comercial pozitiv este recunoscut în bilanț în măsura în care excesul prețului de cumpărare față de cota dobândită din valoarea justă a activelor, datoriilor și datoriilor contingente identificabile la data achiziției.

IFRS 3 definește metoda de contabilizare a combinărilor de întreprinderi - la cost minus deprecierea (deprecierea).

Fondul comercial nu este amortizat; în schimb, un test de depreciere este efectuat anual în conformitate cu IAS 36 Deprecierea activelor.

O diferență negativă între costul combinării de întreprinderi și ponderea activelor nete ale companiei achiziționate (fond comercial negativ) este reflectată imediat în Situația și Profitul și Pierderea.

Estimări de timp

Dacă, în urma unei combinări de întreprinderi, nu este posibil să se estimeze valoarea justă a tuturor activelor, datoriilor și datoriilor contingente ale entității dobândite la sfârșitul perioadei în care are loc combinarea, dobânditorul trebuie să contabilizeze achiziția folosind timpul. estimări în scopuri de raportare financiară.

De exemplu, achiziția unei filiale la sfârșitul anului (noiembrie) are ca rezultat ca unele active străine ale companiei achiziționate să nu fie încă evaluate la valoarea justă la sfârșitul exercițiului financiar. În acest caz, trebuie să utilizați estimări de timp.

Cumpărătorul trebuie să reflecte orice ajustări ale acestor estimări provizorii în termen de douăsprezece luni de la data achiziției și să utilizeze valorile ajustate de la data achiziției. Orice amortizare a activelor va fi percepută de la data cumpărării, mai degrabă decât de la data ajustării pentru estimări provizorii.

Ajustarea la estimările temporare este o ajustare retroactivă care trebuie făcută la data achiziției.

Valoarea fondului comercial este determinată la data cumpărării, ținând cont de eventuala ajustare a acestuia în legătură cu clarificarea ulterioară a evaluării activelor, datoriilor și datoriilor contingente ale companiei achiziționate.

Informațiile comparabile din situațiile financiare ar trebui ajustate pentru a reflecta modificările estimărilor temporare.

După întocmirea primelor situații financiare, ajustările pot fi făcute numai pentru corectarea erorilor în conformitate cu IAS 8.

Primele situații financiare care urmează unei combinări de întreprinderi, odată întocmite, nu ar trebui să facă obiectul unor ajustări pentru a ține cont de modificările estimărilor contabile.

IAS 8 cere companiilor să ajusteze retroactiv pentru erori și să prezinte situațiile financiare ca și cum eroarea nu ar fi apărut prin retratarea informațiilor comparabile pentru perioadele anterioare în care au fost comise erorile.

Evaluarea elementului din situația financiară care trebuie ajustată trebuie calculată ca și cum achiziția entității ar fi fost contabilizată la valoarea justă la data achiziției. În acest caz, valoarea fondului comercial este ajustată retroactiv cu valoarea ajustării.

Activ de impozit amânat

IFRS 3 stabilește recunoașterea creanțelor privind impozitul amânat în primele situații financiare în urma unei combinări de întreprinderi.

Procedura de recunoaștere se bazează pe criteriile de recunoaștere a activelor ca active separate. Prin urmare, dacă beneficiul potențial al entității dobândite din pierderile reportate sau alte creanțe privind impozitul amânat nu a îndeplinit criteriile de recunoaștere ca activ separat la data combinării, dar acele criterii sunt îndeplinite ulterior, dobânditorul trebuie să recunoască acel beneficiu ca contraprestație amânată. impozit în contul de profit și pierdere în conformitate cu IAS 12 „Impozite pe venit”.

Dobânditorul trebuie, de asemenea, să reducă valoarea contabilă a fondului comercial cu o sumă egală și să recunoască scăderea ca o cheltuială. Cu toate acestea, o entitate poate aplica cerințele IFRS 3 fondului comercial recunoscut înainte de 31 martie 2004, cu condiția ca entitatea să aplice și cerințele IAS 36 și IAS 38 prospectiv.

Dezvăluirea informațiilor în raportare

Sunt dezvăluite informații despre esența și rezultatele financiare ale fuziunilor care au avut loc:

Pentru perioada ulterioară datei de raportare.

Pentru fiecare combinare care are loc în perioada de raportare, dobânditorul trebuie să prezinte:

Data cumpararii;

Costul combinării și componentele acelui cost, inclusiv orice costuri legate direct de combinarea de întreprinderi.

În cazul în care acțiunile sunt emise ca parte a costului unei combinări, trebuie de asemenea dezvăluite următoarele informații:

Valoarea justă a acestor acțiuni și baza utilizată pentru determinarea valorii juste a acestora.

Dacă nu există un preț de ofertă declarat pentru acțiuni la data schimbului, situațiile financiare ar trebui să prezinte ipotezele utilizate pentru a determina valoarea justă a acțiunilor.

Dacă, la data schimbului, există un preț de ofertă declarat, dar nu a fost folosit ca bază pentru determinarea costului combinării, acest fapt trebuie dezvăluit împreună cu:

Metoda și ipotezele utilizate pentru a determina valoarea justă a acțiunilor;

Valoarea totală a diferenței dintre valoarea justă a acțiunilor și prețul de ofertă anunțat.

Cumpărătorul trebuie să dezvăluie:

Sumele recunoscute la data achiziției pentru fiecare clasă de active, datorii și datorii contingente ale entității dobândite și, cu excepția cazului în care o astfel de dezvăluire este considerată nepractică, dobânditorul trebuie să prezinte, de asemenea, valoarea contabilă a fiecăreia dintre acele clase determinată în conformitate cu IFRS imediat înainte de data combinaţie.

Dacă o astfel de dezvăluire este considerată inadecvată, atunci acest fapt trebuie să fie dezvăluit împreună cu:

O descriere a factorilor care au influențat creșterea valorii și recunoașterea fondului comercial, i.e. o descriere a fiecărei imobilizări necorporale care nu a fost recunoscută separat de fondul comercial și o explicație a motivului pentru care valoarea justă a activului nu poate fi măsurată în mod fiabil sau o descriere a naturii oricărui fond comercial negativ;

Valoarea câștigurilor entității dobândite de la data cumpărării până la data de raportare inclusă în situațiile financiare ale dobânditorului pentru perioada relevantă.

Informațiile ar trebui dezvăluite în totalitate pentru combinațiile care apar în perioada de raportare și care nu sunt semnificative individual.

Dacă metoda inițială de contabilizare a unei combinații care a avut loc în perioada de raportare a fost determinată ca fiind temporară, trebuie dezvăluit și faptul relevant, indicând motivele pentru care metoda de contabilizare este temporară.

Cumpărătorul trebuie să dezvăluie următoarele informații, cu excepția cazului în care o astfel de dezvăluire este considerată inadecvată:

Câștigurile companiei combinate pentru perioada sunt ca și cum data achiziției pentru toate combinările efectuate în timpul perioadei ar fi fost la începutul perioadei respective.

În cazul în care o astfel de dezvăluire nu este adecvată, acest fapt trebuie remarcat și motivele lipsei dezvăluirii trebuie menționate.

Un dobânditor trebuie să dezvăluie informații despre fiecare combinare de întreprinderi care are loc după data de raportare, dar înainte ca situațiile financiare să fie autorizate pentru emitere, cu excepția cazului în care o astfel de dezvăluire este considerată inadecvată. În cazul în care o astfel de dezvăluire nu este adecvată, acest fapt trebuie remarcat și trebuie prezentate motivele.

Un dobânditor trebuie să dezvăluie informații care îi ajută pe utilizatorii situațiilor financiare să evalueze modificările rezultatelor financiare, corecțiile de erori și alte ajustări recunoscute în perioada de raportare curentă care se referă la combinări de întreprinderi care au avut loc în perioadele de raportare curente sau anterioare.

Cumpărătorul trebuie să dezvăluie următoarele informații:

se referă la activele identificabile dobândite, pasivele sau pasivele contingente contabilizate într-o combinare de întreprinderi care a avut loc în perioadele de raportare curente sau anterioare;
are o dimensiune, natură sau influență semnificativă pentru înțelegerea rezultatelor operațiunilor entității combinate;

Informații despre corectarea erorilor care trebuie dezvăluite conform IAS 8 pentru orice active, datorii sau datorii contingente identificabile ale entității achiziționate sau modificări ale valorii acestor elemente.

O entitate trebuie să prezinte informații care îi ajută pe utilizatorii situațiilor sale financiare să evalueze modul în care valoarea contabilă a fondului comercial s-a modificat în timpul perioadei de raportare.

O entitate trebuie să furnizeze o reconciliere a valorii contabile a fondului comercial la începutul și la sfârșitul perioadei de raportare care să arate:

Fondul comercial suplimentar recunoscut în cursul perioadei, altul decât fondul comercial inclus într-un grup de active deținute în vederea cedării care, atunci când sunt achiziționate, îndeplinesc criteriile pentru activele clasificate ca deținute pentru vânzare în conformitate cu IFRS 5;

Ajustări rezultate din recunoașterea ulterioară a creanțelor privind impozitul amânat în cursul perioadei;

Fondul comercial inclus în grupul de active deținute în vederea cedării clasificate ca deținute în vederea vânzării în conformitate cu IFRS 5 și fondul comercial care încetează să fie recunoscut în cursul perioadei și care nu a fost inclus în grupul de active deținute în vederea cedării clasificate ca deținute pentru vânzare;

Pierderile din depreciere recunoscute pe parcursul perioadei în conformitate cu IAS 36;

Diferențele nete de schimb valutar apărute în cursul perioadei în conformitate cu IAS 21;

Orice alte modificări ale valorii contabile în cursul perioadei;

Valoarea brută și pierderile din depreciere acumulate la sfârșitul perioadei.

Societatea trebuie să dezvăluie valoarea recuperabilă și deprecierea fondului comercial.

A doua etapă a proiectului
„Combinații de afaceri”

Acest articol discută principalele probleme care guvernează raportarea financiară a unei combinări de întreprinderi în conformitate cu IFRS 3, care este rezultatul primei etape a proiectului. Totuși, lucrările la a doua etapă a proiectului Combinări de afaceri continuă.

Elementele principale ale celei de-a doua etape a proiectului sunt:

Amendament concomitent la IAS 27 Situații financiare consolidate și separate.

Proiectul de expunere a fost publicat pe 12 iulie 2005, iar perioada de comentarii s-a încheiat la 28 octombrie 2005.

Pe lângă stadiul lucrărilor din a doua etapă, merită remarcate unele modificări propuse la IFRS 3, care abordează următoarele aspecte:

Utilizarea modelului de entitate economică pentru contabilizarea tranzacțiilor cu acționarii minoritari;

Recunoașterea fondului comercial în ceea ce privește interesele care nu controlează;

Recunoașterea la valoarea justă a activelor și datoriilor contingente ale entității dobândite.

M.I. Surkova
Audit RSM Top

Combinare de întreprinderi O tranzacție sau alt eveniment în care un dobânditor obține controlul asupra uneia sau mai multor afaceri. Operațiunile sunt uneori denumite „reale fuziuni" sau "fuziuni de egali" sunt de asemenea combinare de afaceri în sensul că termenul este folosit în acest IFRS. cumpărător Întreprinderea care obține controlul asupra întreprindere dobândită. dobândite Afaceri sau afaceri asupra cărora este dobândit controlul întreprinderea este cumpărătorul într-o combinare de întreprinderi. corect Acesta este prețul care ar fi primit la vânzare costul unui activ sau plătit la transferul unei datorii atunci când se efectuează o operație în mod voluntar între participanții de pe piață la data evaluării (a se vedea IFRS 13).

(modificat prin IFRS 13

(vezi textul anterior editori)

contraprestație contingentă De obicei, obligația cumpărătorului de a transfera active suplimentare sau participații în capitaluri proprii foştilor proprietari ai întreprinderii achiziţionate în în cadrul unui schimb de control asupra dobânditului întreprindere supusă apariţiei unor anumite evenimente viitoare sau îndeplinirea condițiilor. in orice caz considerația condiționată poate oferi și cumpărătorului dreptul de a returna compensația transferată anterior în cazul în care indeplinirea anumitor conditii.

Anexa B

DEFINITIA TERMENILOR

Lista documentelor care se schimbă

Acest apendice face parte integrantă din prezentul IFRS.

Combinări de întreprinderi care implică entități aflate sub control comun (aplicația paragraful 2 litera (c)

B1. Prezentul IFRS nu se aplică combinărilor de întreprinderi care implică entități sau întreprinderi aflate sub control comun. O combinare de întreprinderi care implică entități sau întreprinderi aflate sub control comun este o combinare de întreprinderi în care toate entitățile sau întreprinderile care se combină sunt controlate în cele din urmă de aceeași parte sau părți, atât înainte, cât și după combinarea de întreprinderi, iar controlul respectiv nu este temporar.

B2. Se consideră că un grup de indivizi controlează o întreprindere dacă, prin contract, au dreptul colectiv de a-și determina politicile financiare și operaționale pentru a obține beneficii din activitățile întreprinderii. Prin urmare, o combinare de întreprinderi nu intră în domeniul de aplicare al prezentului IFRS dacă același grup de persoane are dreptul colectiv contractual final de a determina politicile financiare și operaționale ale fiecăreia dintre entitățile care se combină astfel încât să obțină beneficii din activitățile lor. nu este temporară.

B 3 . O entitate poate fi controlată de o persoană sau un grup de persoane care acționează împreună în temeiul unui contract, iar acel individ sau grup de persoane poate să nu fie supus cerințelor de raportare financiară conformInternaţionalstandardelefinanciarraportare (IFRS). Prin urmare, entitățile care se combină nu trebuie să fie incluse în aceleași situații financiare consolidate ale combinării de întreprinderi pentru a fi tratate ca o combinare de întreprinderi care implică entități aflate sub control comun.

B4. Valoarea intereselor care nu controlează în fiecare dintre entitățile care se combină înainte și după combinarea de întreprinderi nu este relevantă pentru a determina dacă combinarea de întreprinderi include entități aflate sub control comun. În mod similar, faptul că una dintre entitățile care se combină este o filială care este exclusă din situațiile financiare consolidate ale grupului nu este relevant pentru a determina dacă combinarea de întreprinderi include entități aflate sub control comun.

Definiția unei combinări de întreprinderi (aplicație punctul 3)

B5. Acest IFRS definește o combinare de întreprinderi ca fiind o tranzacție sau alt eveniment în care un dobânditor obține controlul asupra uneia sau mai multor întreprinderi. Dobânditorul poate obține controlul asupra entității achiziționate într-o varietate de moduri, de exemplu:

(a) prin transfer de numerar, echivalente de numerar sau alte active (inclusiv activele nete care constituie o afacere);

(b) prin acceptarea de obligații;

(d) oferind mai mult de un tip de contraprestație; sau

(e) fără transferul contraprestației, inclusiv consolidarea numai prin contract (a se vedea art. paragraful 43).

B6. O combinare de întreprinderi poate fi structurată într-o varietate de moduri din motive legale, fiscale sau de altă natură, care includ, dar nu se limitează la, următoarele situații:

(a) una sau mai multe întreprinderi devin filiale ale cumpărătorului sau activele nete ale uneia sau mai multor întreprinderi sunt fuzionate în cumpărător;

(b) o entitate care fuzionează își transferă activele nete sau proprietarii săi își transferă interesele celeilalte entitati sau proprietarilor săi;

(c) toate entitățile care fuzionează își transferă activele nete sau proprietarii acestor entități își transferă interesele către entitatea nou formată (asemenea tranzacții sunt uneori denumite tranzacții de fuziune sau de compilare); sau

(d) un grup de foști proprietari ai uneia dintre entitățile care fuzionează obține controlul asupra entității combinate.

Definiția afacerii (aplicație punctul 3)

B7. O afacere constă din intrări și procese aplicate acelor intrări care au potențialul de a crea profituri. Deși o afacere produce în mod obișnuit profituri, rentabilitatea nu este necesară pentru a califica o entitate integrată ca afacere. Mai jos este o definiție a celor trei elemente ale afacerii:

(a) Intrare: orice resursă economică care creează sau are potențialul de a crea un rezultat din aplicarea unuia sau mai multor procese. Exemplele includ active cu durată lungă de viață (inclusiv active necorporale sau drepturi de utilizare a activelor cu viață lungă), proprietatea intelectuală, capacitatea de a accesa materialele sau drepturile necesare și angajații.

(b) Proces: orice sistem, standard, protocol, acord sau regulă care, atunci când este aplicat unei intrări sau contribuții, creează sau este probabil să creeze o ieșire. Exemplele includ procese de management strategic, procese operaționale și procese de management al resurselor. Aceste procese sunt de obicei documentate, dar o forță de muncă organizată cu abilitățile și experiența necesare și respectarea reglementărilor și acordurilor poate oferi procesele necesare care pot fi aplicate intrărilor pentru a crea impact. (Contabilitatea, facturarea, salariile și alte sisteme administrative nu sunt, în general, procese care sunt utilizate pentru a crea rezultate.)

(c) Rentabilitatea: rezultatul contribuțiilor și procesele aplicate acestor contribuții care oferă sau sunt capabile să ofere venituri sub formă de dividende, reduceri de costuri sau alte beneficii economice direct investitorilor sau altor proprietari, membri sau participanți.

B8. Pentru ca o colecție de activități și active să funcționeze și să fie gestionată pentru a atinge obiectivele specificate, colecția necesită două elemente esențiale - intrări și procesele aplicate acelor intrări care sunt sau vor fi utilizate împreună pentru a crea rezultate. Cu toate acestea, o afacere nu trebuie să includă toate intrările sau procesele pe care vânzătorul le-a folosit pentru a desfășura acea afacere dacă participanții de pe piață sunt capabili să achiziționeze afacerea și să continue să producă rezultate, de exemplu, prin integrarea afacerii cu propriile intrări și procese.

B9. Natura elementelor de afaceri variază în funcție de industrie și de structura operațiunilor (activităților) întreprinderii, inclusiv de stadiul formării întreprinderii. O afacere existentă are adesea multe tipuri diferite de intrări, procese și ieșiri, în timp ce o afacere nouă are adesea un număr mic de intrări și procese și uneori doar un singur tip de ieșire (produs). Aproape toate afacerile au și obligații, dar o afacere nu are neapărat obligații.

B10. Este posibil ca un set integrat de activități și active care este la început să nu producă profituri. Dacă nu există retur, cumpărătorul trebuie să ia în considerare alți factori pentru a determina dacă entitatea este o afacere. Astfel de factori includ, dar nu se limitează la:

(a) dacă entitatea și-a început principalele sale activități planificate;

(b) dacă populația de angajați are proprietate intelectuală și alte contribuții și procese care ar putea fi aplicate acestor contribuții;

(d) dacă populația va putea accesa clienții care vor achiziționa producția.

Nu toți acești factori trebuie să fie prezenți într-un anumit set integrat de activități și active într-un stadiu emergent pentru ca setul să fie clasificat ca o afacere.

B11. Determinarea dacă un anumit set de active și activități constituie o afacere trebuie să se bazeze pe dacă participantul pe piață poate desfășura acele activități integrate și gestiona activele ca o afacere. Astfel, pentru a evalua dacă o anumită colecție este o afacere, nu contează dacă vânzătorul a gestionat colecția ca o afacere sau dacă cumpărătorul intenționează să opereze colecția ca o afacere.

B12. În absența dovezilor contrare, setul particular de active și activități în care este prezent fondul comercial ar trebui tratat ca o afacere. Cu toate acestea, o afacere nu trebuie să aibă neapărat bunăvoință.

Definiția cumpărătorului (aplicație punctele 6 și 7)

B13. Îndrumarea oferită în IFRS 10 „Situațiile financiare consolidate” trebuie utilizate pentru a identifica dobânditorul - entitatea care obține controlul asupra entității dobândite. În cazul în care o combinare de întreprinderi este finalizată, dar aplicarea îndrumărilor prevăzute în IFRS 10 , nu indică în mod clar care dintre entitățile care fuzionează este dobânditorul, factorii descriși în punctele B14 - B18 , cu această definiție.

(modificat prin IFRS 10 , aprobat Prin ordinul Ministerului de Finanțe al Rusiei din 18 iulie 2012 N 106n)

(vezi textul anterior editori)

B14. Într-o combinare de întreprinderi realizată în principal prin transferul de numerar sau alte active sau prin asumarea datoriilor, dobânditorul este, în general, entitatea care transferă numerarul sau alte active sau își asumă datorii.

B15. Într-o combinare de întreprinderi care se realizează în primul rând printr-un schimb de interese, cumpărătorul este de obicei entitatea care emite interesele. Cu toate acestea, în unele combinări de întreprinderi, denumite în mod obișnuit „achiziții inverse”, entitatea emitentă este entitatea achiziționată. ÎN punctele B19 - B27 oferă îndrumări privind contabilizarea achizițiilor inverse. Alte fapte și circumstanțe relevante trebuie, de asemenea, luate în considerare pentru a identifica dobânditorul într-o combinare de întreprinderi realizată prin schimb de interese, inclusiv:

(a) drepturi de vot relative în entitatea combinată după o combinare de întreprinderi - în general, dobânditorul este entitatea combinată ai cărei proprietari, ca grup, păstrează sau primesc majoritatea drepturilor de vot în entitatea combinată. Pentru a determina ce grup de proprietari păstrează sau primește majoritatea drepturilor de vot, o entitate trebuie să ia în considerare existența oricăror aranjamente neobișnuite sau speciale cu privire la drepturile de vot și opțiunile, warrant-urile sau titlurile de valoare convertibile.

(b) existența unei participații minoritare semnificative cu drept de vot în entitatea combinată, dacă niciun alt proprietar sau grup organizat de proprietari nu are o participație semnificativă cu drept de vot - în general, dobânditorul este entitatea combinată al cărei unic proprietar sau grup organizat de proprietari deține cea mai mare minoritate interes cu drept de vot în întreprinderea fuzionată.

(c) componența organului de conducere al entității combinate - În general, dobânditorul este entitatea care fuzionează, ai cărei proprietari au capacitatea de a selecta sau numi sau revoca majoritatea membrilor organului de conducere al entității combinate.

(d) componența conducerii superioare a entității combinate - De obicei, dobânditorul este entitatea combinată (fosta) a cărei conducere domină conducerea entității combinate.

(e) condițiile schimbului de interese - De obicei, dobânditorul este entitatea care combină care plătește o primă în plus față de valoarea justă a intereselor înainte de combinarea celeilalte entități sau entități care combină.

B16. De obicei, dobânditorul este o entitate care fuzionează a cărei dimensiune relativă (măsurată, de exemplu, în active, venituri sau profit) este semnificativ mai mare decât dimensiunea celeilalte entități sau entități care fuzionează.

B17. Într-o combinare de întreprinderi care implică mai mult de două entități, determinarea cumpărătorului ar trebui să includă luarea în considerare, printre altele, care dintre entitățile care se combină a inițiat combinarea și dimensiunea relativă a entităților care se combină.

B18. Noua entitate formată în scopul efectuării unei combinări de întreprinderi nu este neapărat dobânditorul. Dacă se formează o nouă entitate în scopul emiterii de participații în capitalul propriu pentru a realiza o combinare de întreprinderi, una dintre entitățile care se combină care existau înainte de combinarea de întreprinderi trebuie identificată ca dobânditor în conformitate cu îndrumările furnizate la punctele B13 - B17 . În schimb, o nouă entitate care transferă numerar sau alte active sau acceptă datorii ca contraprestație poate fi un dobânditor.

Achiziții inverse

B19. O achiziție inversă are loc atunci când entitatea care emite valorile mobiliare (dobânditorul legal) este identificată, în scopuri contabile, ca fiind entitatea achiziționată, pe baza îndrumărilor furnizate în punctele B13 - B18 . Entitatea în care sunt dobândite participațiile în capitaluri proprii (entitatea dobândită în termeni legali) trebuie să fie, în scopuri contabile, dobânditorul în ceea ce privește tranzacția care este tratată ca o achiziție inversă. De exemplu, achizițiile inverse apar uneori atunci când o entitate operațională privată dorește să devină o entitate publică, dar nu dorește să-și înregistreze instrumentele de capitaluri proprii. Pentru a-și atinge scopul, o întreprindere privată asigură ca o întreprindere publică să achiziționeze acțiuni din capitalul său în schimbul acțiunilor din capitalul întreprinderii publice. În acest exemplu, entitatea publică este dobânditorul din punct de vedere juridic, deoarece și-a emis participațiile, iar entitatea privată este dobânditorul în termeni juridici, deoarece participațiile sale au fost dobândite. Cu toate acestea, aplicarea îndrumărilor prevăzute în punctele B13 - B18 , duce la identificarea:

(a) o întreprindere publică în calitate de achiziționat contabil (achiziționat contabil); Și

(b) o întreprindere privată în calitate de cumpărător contabil (cumpărător contabil).

Entitatea achiziționată, în scopuri contabile, trebuie să îndeplinească definiția unei afaceri în ceea ce privește tranzacția care trebuie contabilizată ca achiziție inversă și se aplică toate principiile de recunoaștere și evaluare din prezentul IFRS, inclusiv cerința de a recunoaște fondul comercial.

Evaluarea contraprestației transferate

B20. Într-o achiziție inversă, dobânditorul nu acordă, în general, nicio contraprestație entității achiziționate în scopuri contabile. În schimb, entitatea care este achiziționată în scopuri contabile emite de obicei acțiuni din capitalul său proprietarilor dobânditorului în scopuri contabile. În consecință, valoarea justă la data achiziției a contraprestației transferate de dobânditor în scopuri contabile pentru interesul său în entitatea dobândită în scopuri contabile se bazează pe numărul de participații pe care filiala legală ar trebui să le emită pentru a le furniza proprietarilor mamă.din punct de vedere juridic întreprinderea are aceeași cotă procentuală în capitalul întreprinderii combinate care se obține ca urmare a achiziției inverse. Valoarea justă a dobânzii la capitaluri proprii calculată în acest mod poate fi utilizată ca valoare justă a contraprestației acordate în schimbul entității dobândite.

Intocmirea si prezentarea situatiilor financiare consolidate

B21. Situațiile financiare consolidate ulterioare unei achiziții inverse trebuie emise sub numele societății-mamă legală (întreprinderea contabilă achiziționată), dar descrise în note ca o continuare a situațiilor financiare ale filialei legale (dobânditorul). în scopuri contabile) cu o singură ajustare, care este o ajustare retroactivă a capitalului legal al cumpărătorului în scopuri contabile pentru a reflecta capitalul legal al întreprinderii dobândite în scopuri contabile. Această ajustare este necesară pentru a reflecta capitalul legal al întreprinderii-mamă legală (întreprinderea achiziționată, în scopuri contabile). Informațiile comparative prezentate în aceste situații financiare consolidate sunt, de asemenea, ajustate retroactiv pentru a reflecta capitalul legal al societății-mamă legală (achiziția contabilă).

B22. Întrucât aceste situații financiare consolidate reprezintă o continuare a situațiilor financiare ale filialei legale, cu excepția structurii capitalului acesteia, situațiile financiare consolidate reflectă:

(a) activele și pasivele filialei legale (dobânditorul în scopuri contabile) recunoscute și evaluate la valorile lor contabile înainte de combinare;

(b) activele și pasivele filialei legale (dobânditorul contabil) recunoscute și măsurate în conformitate cu prezentul IFRS;

(c) soldul rezultatului reportat și al altor elemente de capitaluri proprii ale filialei legale (dobânditorul în scopuri contabile) anterior combinării de întreprinderi;

(d) valoarea recunoscută ca instrumente de capitaluri proprii emise în acele situații financiare consolidate se determină prin adăugarea instrumentelor de capitaluri proprii emise ale filialei legale (dobânditorul contabil) în circulație imediat înainte de combinarea de întreprinderi la valoarea justă-mamă, din punct de vedere juridic; , întreprindere (dobândită, în scopuri contabile, întreprindere). Cu toate acestea, structura capitalului din astfel de situații financiare consolidate (adică numărul și tipul de instrumente de capitaluri proprii emise) trebuie să reflecte structura de capital a entității-mamă (entitatea achiziționată în scopuri contabile), inclusiv instrumentele de capitaluri proprii emise de aceasta pentru a efectua combinatia. În consecință, structura de capital a filialei legale (dobânditorul contabil) este retratată utilizând rata de schimb specificată în contractul de achiziție pentru a reflecta numărul de instrumente de capitaluri proprii ale societății-mamă legală (achiziția contabilă). întreprinderi) emise la achiziția inversă.

(modificat prin IFRS 13 , aprobat Prin ordinul Ministerului de Finanțe al Rusiei din 18 iulie 2012 N 106n)

(vezi textul anterior editori)

(e) cota proporțională a interesului care nu controlează din rezultatul reportat și din alte instrumente de capitaluri proprii ale filialei legale (dobânditorul contabil) la valoarea contabilă a acestora înainte de combinare, așa cum sa discutat în paragrafele B23 și B24.

Interes care nu controlează

B23. Uneori, în cazurile de achiziție inversă, unii proprietari ai filialei legale (dobânditorul contabil) nu schimbă instrumente de capitaluri proprii din aceasta cu instrumente de capitaluri proprii din societatea-mamă legală (achiziția contabilă). Astfel de proprietari sunt tratați ca interese care nu controlează în situațiile financiare consolidate întocmite după achiziția inversă. Acest lucru se datorează faptului că proprietarii întreprinderii dobândite legal, care nu participă la schimbul instrumentelor lor de capitaluri proprii cu instrumentele de capitaluri proprii ale cumpărătorului, au în mod legal o cotă-parte numai la rezultatele și activele nete ale întreprinderii dobândite legal. , și nu în rezultatele și activele nete ale entității combinate. În schimb, chiar dacă dobânditorul este tratat din punct de vedere legal ca entitatea dobândită în scopuri contabile, proprietarii dobânditorului au în mod legal un interes în rezultatele și activele nete ale entității combinate.

B24. Deoarece activele și pasivele entității dobândite în mod legal sunt recunoscute și evaluate în situațiile financiare consolidate la valorile lor contabile înainte de fuziune (a se vedea paragraful B22 litera (a) ), atunci interesul care nu controlează într-o achiziție inversă trebuie să reflecte interesul fără control al interesului proporțional al acționarilor în valoarea contabilă a activelor nete ale entității legale dobândite înainte de combinare, chiar dacă interesul care nu controlează în alte achizițiile este evaluată la valoarea justă la data achiziției.

Câștigurile pe acțiune

B25. După cum se precizează în paragraful B22 litera (d) , structura capitalului prezentată în situațiile financiare consolidate întocmite după o achiziție inversă reflectă structura capitalului dobânditorului legal (achiziția în scopuri contabile), inclusiv instrumentele de capitaluri proprii emise de respectivul dobânditor pentru a finaliza combinarea de întreprinderi.

B26. În scopul calculării numărului mediu ponderat de acțiuni ordinare în circulație (numitorul în calcularea rezultatului pe acțiune) în perioada în care a avut loc achiziția inversă:

(a) numărul de acțiuni ordinare în circulație de la începutul perioadei până la data achiziției este calculat pe baza numărului mediu ponderat de acțiuni ordinare ale entității dobândite (dobânditorul contabil) în circulație în cursul perioadei înmulțit cu coeficientul de schimb stabilit la acordul de fuziune; Și

(b) numărul de acțiuni ordinare în circulație de la data achiziției până la sfârșitul perioadei respective trebuie să corespundă numărului real de acțiuni ordinare ale dobânditorului (dobândite în scopuri contabile) în circulație în perioada respectivă.

B27. Profitul de bază pe acțiune prezentat pentru fiecare perioadă comparativă anterioară datei achiziției care este prezentat în situațiile financiare consolidate întocmite după achiziția inversă se calculează prin împărțirea

(a) profitul sau pierderea persoanei juridice dobândite atribuibile deținătorilor de acțiuni ordinare în fiecare dintre acele perioade, la

(b) numărul istoric mediu ponderat de acțiuni ale acțiunilor comune în circulație ale întreprinderii dobândite în mod legal, înmulțit cu raportul de schimb specificat în contractul de achiziție.

Recunoașterea activelor specifice dobândite și a datoriilor asumate (aplicația punctele 10 - 13)

Leasing operational

B28. Un dobânditor nu trebuie să recunoască active sau pasive asociate cu un contract de leasing operațional în care dobânditul este locatar, cu excepția cazului în care este cerut de paragrafele B29 și B30.

B29. Dobânditorul trebuie să stabilească dacă condițiile fiecărui contract de leasing operațional în care dobânditul este locatar sunt favorabile sau nefavorabile. Dobânditorul trebuie să recunoască o imobilizare necorporală dacă condițiile contractului de leasing operațional sunt favorabile față de condițiile pieței și o datorie dacă termenii sunt nefavorabili față de condițiile pieței. ÎN paragraful B42 oferă îndrumări cu privire la estimarea valorii juste la data achiziției a activelor în cadrul contractelor de leasing operațional în baza cărora entitatea dobândită este locatorul.

B30. O imobilizare necorporală identificabilă poate fi asociată cu un leasing operațional, ceea ce poate fi demonstrat prin dorința participanților pe piață de a plăti prețul pentru leasing, chiar dacă acesta este în condiții de concurență. De exemplu, închirierea unei piste de aeroport sau a unei locații de vânzare cu amănuntul într-o zonă cu trafic intens a unui magazin ar putea oferi intrarea pe piață sau alte beneficii economice viitoare care se califică drept active necorporale identificabile, cum ar fi relațiile cu clienții. În această situație, cumpărătorul trebuie să recunoască activele necorporale identificabile relevante în conformitate cu paragraful B31.

Active necorporale

B31. Dobânditorul trebuie să recunoască, separat de fondul comercial, imobilizările necorporale identificabile dobândite în cadrul combinării de întreprinderi. O imobilizare necorporală este identificabilă dacă îndeplinește fie testul de separabilitate, fie testul contractual-legal.

B32. O imobilizare necorporală care îndeplinește testul contractual este identificabilă chiar dacă activul nu este tranzacționabil sau separabil de entitatea dobândită sau de alte drepturi și obligații. De exemplu:

(a) Entitatea dobândită închiriază instalații de producție în baza unor contracte de leasing operațional ale căror condiții sunt favorabile în raport cu condițiile de piață. Condițiile contractului de închiriere interzic în mod expres transferul contractului de închiriere (prin vânzare sau subînchiriere). Suma cu care condițiile de leasing sunt mai favorabile decât tranzacțiile curente de pe piață pentru aceleași elemente închiriate sau similare este o imobilizare necorporală care îndeplinește testul contractual de a fi recunoscută separat de fondul comercial, chiar dacă cumpărătorul nu poate vinde sau transfera în alt mod contractul de leasing.

(b) Entitatea achiziționată deține și operează o centrală nucleară. Licența de exploatare a unei astfel de centrale electrice este o imobilizare necorporală care îndeplinește criteriul contractual de recunoaștere separat de fondul comercial, chiar dacă dobânditorul nu poate vinde sau transfera o astfel de licență separat de centrala electrică achiziționată. Dobânditorul poate recunoaște valoarea justă a licenței și valoarea justă a centralei electrice ca un singur activ în scopuri de raportare financiară, dacă durata de viață utilă a activelor este similară.

(c) Entitatea achiziționată deține un brevet de tehnologie. A licențiat acest brevet altora pentru utilizarea lor exclusivă în afara pieței interne în schimbul primirii unui procent stabilit din veniturile viitoare din străinătate. Atât brevetul de tehnologie, cât și acordul de licență aferent îndeplinesc testul contractual de recunoaștere separat de fondul comercial, chiar dacă brevetul și acordul de licență aferent nu ar putea fi vândute sau schimbate separat.

B33. Testul de separabilitate înseamnă că activul necorporal achiziționat poate fi separat sau separat de entitatea dobândită și vândut, transferat, licențiat, închiriat sau schimbat individual sau împreună cu un contract, activ sau pasiv identificabil aferent. Un activ necorporal pe care un cumpărător l-ar putea vinde, licenția sau schimba în alt mod cu ceva de valoare satisface testul de separabilitate, chiar dacă cumpărătorul nu intenționează să-l vândă, să îl licențieze sau să îl schimbe în alt mod. O imobilizare necorporală achiziționată îndeplinește testul de separabilitate dacă există dovezi ale tranzacțiilor de schimb care implică active de același tip sau active de tip similar, chiar dacă astfel de tranzacții sunt rare și indiferent dacă cumpărătorul este implicat. De exemplu, listele de clienți și abonați sunt adesea protejate de o licență și astfel satisfac testul de separabilitate. Chiar dacă entitatea achiziționată consideră că listele sale de clienți au caracteristici care sunt diferite de alte liste de clienți, faptul că listele de clienți în ansamblu sunt adesea licențiate înseamnă că lista de clienți achiziționată satisface testul de separabilitate. Cu toate acestea, o listă de clienți dobândiți într-o combinare de întreprinderi nu ar satisface testul de separabilitate dacă acordurile de confidențialitate sau alte acorduri împiedică entitatea să vândă, să închirieze sau să schimbe în alt mod informații despre clienții săi.

B34. O imobilizare necorporală care este ea însăși inseparabilă de entitatea dobândită sau de entitatea combinată satisface testul de separabilitate dacă este separabilă atunci când este luată împreună cu un contract, activ sau pasiv identificabil aferent. De exemplu:

(a) participanții la piață fac schimb de active necorporale, reprezentate de obligații de depozit și de relațiile aferente deponenților, în tranzacții de schimb observabile. Prin urmare, dobânditorul trebuie să recunoască imobilizarea necorporală a relației de deponent separat de fondul comercial.

(b) entitatea dobândită deține o marcă înregistrată, precum și expertiză tehnică documentată, dar nebrevetată, utilizată la fabricarea produsului sub marca respectivă. Pentru a transfera dreptul de proprietate asupra unei mărci comerciale, proprietarul trebuie, de asemenea, să transfere tot ceea ce este necesar pentru ca noul proprietar să producă produse sau servicii care nu se pot distinge de produsele sau serviciile produse de fostul proprietar. Deoarece cunoștințele tehnice nebrevetate trebuie separate de entitatea dobândită sau combinată și vândute în cazul vânzării mărcii aferente, aceasta satisface testul de separabilitate.

Drepturi redobândite

B35. Ca parte a unei combinări de întreprinderi, un dobânditor poate redobândi dreptul pe care l-a acordat anterior entității dobândite de a utiliza unul sau mai multe dintre activele recunoscute sau nerecunoscute ale dobânditorului. Exemple de astfel de drepturi includ dreptul de a utiliza numele comercial al cumpărătorului în temeiul unui acord de franciză sau dreptul de a utiliza tehnologia cumpărătorului în baza unui acord de licență. Un drept redobândit este o imobilizare necorporală identificabilă pe care dobânditorul o recunoaște separat de fondul comercial. ÎN paragraful 29 oferă îndrumări cu privire la evaluarea unui drept redobândit și paragraful 55 oferă îndrumări cu privire la contabilizarea ulterioară a unui drept redobândit.

B36. În cazul în care termenii contractului care dă naștere dreptului redobândit sunt favorabili sau nefavorabili în comparație cu condițiile tranzacțiilor curente de pe piață pentru aceleași elemente sau similare, cumpărătorul trebuie să recunoască un câștig sau o pierdere la decontare. ÎN paragraful B52 oferă îndrumări cu privire la estimarea unui astfel de câștig sau pierdere din decontare.

Forța de muncă selectată și alte articole neidentificabile

B37. Cumpărătorul reunește ca fond comercial costul unei imobilizări necorporale achiziționate care nu este identificabilă la data achiziției. De exemplu, dobânditorul poate atribui valoare disponibilității unei forțe de muncă selectate, care este forța de muncă existentă care îi permite dobânditorului să continue să opereze afacerea achiziționată de la data achiziției. Forța de muncă selectată nu reprezintă capitalul intelectual al forței de muncă calificate - cunoștințele și experiența (adesea specializate) pe care angajații beneficiarului le aduc la locul de muncă. Deoarece forța de muncă selectată nu este un activ identificabil care este recunoscut separat de fondul comercial, orice cost care i se atribuie este inclus în fondul comercial.

B38. Dobânditorul totalizează, de asemenea, ca fond comercial, orice valoare atribuită elementelor care nu se califică drept activ la data achiziției. De exemplu, dobânditorul poate atribui valoare contractelor potențiale pe care entitatea achiziționată le negociază cu potențiali noi clienți la data achiziției. Deoarece astfel de contracte potențiale nu sunt ele însele active la data achiziției, dobânditorul nu le recunoaște separat de fondul comercial. Dobânditorul nu va reclasifica ulterior valoarea acestor contracte din fondul comercial din cauza evenimentelor care au loc după data achiziției. Cu toate acestea, dobânditorul trebuie să evalueze faptele și circumstanțele din jurul evenimentelor care au loc la scurt timp după achiziție pentru a determina dacă o imobilizare necorporală identificabilă separat exista la data achiziției.

B39. După recunoașterea inițială, dobânditorul contabilizează imobilizările necorporale achiziționate într-o combinare de întreprinderi în conformitate cu IFRS(IAS) 38 "Active necorporale". Cu toate acestea, așa cum este descris în punct 3 IFRS(IAS) 38, contabilizarea anumitor imobilizări necorporale dobândite după recunoașterea inițială este supusă altorIFRS (IFRS).

B40. Criteriile de identificare determină dacă o imobilizare necorporală este recunoscută separat de fondul comercial. Cu toate acestea, criteriile nu oferă îndrumări pentru măsurarea valorii juste a unei imobilizări necorporale sau limitează ipotezele utilizate în estimarea valorii juste a unei imobilizări necorporale. De exemplu, un cumpărător ar ține cont de ipotezele pe care participanții de pe piață le folosesc atunci când stabilesc prețul unui activ necorporal, cum ar fi așteptările privind reînnoirea viitoare a contractului, atunci când estimează valoarea justă. Nu este deloc necesar ca reînnoirea în sine să îndeplinească criteriile de identificare. (Totuși, vezi paragraful 29 , care conține o excepție de la principiul de evaluare a valorii juste pentru drepturile redobândite recunoscute într-o combinare de întreprinderi). ÎN paragrafele 36 și 37 IAS 38 oferă îndrumări cu privire la determinarea dacă imobilizările necorporale trebuie combinate în aceeași unitate de cont cu alte active necorporale sau corporale.

(modificat prin IFRS 13 , aprobat Prin ordinul Ministerului de Finanțe al Rusiei din 18 iulie 2012 N 106n)

(vezi textul anterior editori)

Măsurarea valorii juste a unor active identificabile specifice și a intereselor care nu controlează într-o entitate dobândită (aplicație punctele 18 și 19)

Active cu fluxuri de numerar incerte (rezerve de evaluare)

B41. Dobânditorul nu este obligat să recunoască o rezervă separată de evaluare la data achiziției pentru activele achiziționate într-o combinare de întreprinderi care sunt măsurate la valoarea justă la data achiziției, deoarece efectele incertitudinii privind fluxurile de numerar viitoare sunt incluse în evaluarea valorii juste. De exemplu, deoarece acest IFRS impune dobânditorului să evalueze creanțele dobândite, inclusiv împrumuturile, la valoarea justă la data achiziției, dobânditorul nu recunoaște o reducere de evaluare separată pentru fluxurile de numerar contractuale care sunt evaluate ca necolectabile la acea dată.

Active în cadrul unui contract de leasing operațional în temeiul căruia entitatea dobândită este locatorul

B42. Atunci când se estimează valoarea justă la data achiziției a unui activ, cum ar fi o clădire sau un brevet, care face parte dintr-un contract de leasing operațional în temeiul căruia entitatea dobândită este locatorul, dobânditorul trebuie să ia în considerare termenii contractului de leasing. Cu alte cuvinte, cumpărătorul nu recunoaște un activ sau o datorie separată dacă condițiile contractului de leasing operațional sunt favorabile sau nefavorabile în comparație cu condițiile de piață, așa cum se cere de paragraful B29 în legătură cu un contract de leasing în care dobânditul este locatarul.

Active pe care cumpărătorul intenționează să nu le folosească sau să le folosească într-un mod diferit de modurile în care alți participanți la piață le-ar utiliza astfel de active

B43. Pentru a-și proteja poziția competitivă sau din alte motive, dobânditorul poate intenționa să nu folosească activ activul nefinanciar achiziționat în conformitate cu cea mai bună și cea mai bună utilizare a acestuia. De exemplu, acest lucru ar putea fi adevărat în cazul unui activ necorporal de cercetare și dezvoltare achiziționat pe care cumpărătorul intenționează să îl folosească în mod discret pentru a împiedica alții să-l folosească. Cu toate acestea, dobânditorul trebuie să măsoare valoarea justă a unui activ nefinanciar luând în considerare cea mai mare și cea mai bună utilizare a acestuia de către participanții de pe piață în conformitate cu ipotezele de evaluare acceptabile, atât la evaluarea inițială, cât și la măsurarea valorii juste minus costurile de cedare pentru o perioadă ulterioară. test de depreciere..

(Clauza B43, astfel cum a fost modificată de IFRS 13 , aprobat Prin ordinul Ministerului de Finanțe al Rusiei din 18 iulie 2012 N 106n)

(vezi textul anterior editori)

Interes fără control în entitatea achiziționată

B44. Acest IFRS permite unui dobânditor să evalueze interesul care nu controlează într-o entitate dobândită la valoarea justă la data achiziției. În unele cazuri, dobânditorul poate estima valoarea justă a interesului care nu controlează la data achiziției pe baza prețului cotat al acțiunilor comune pe o piață activă (adică acțiunile care nu sunt deținute de dobânditor). În alte situații, totuși, este posibil să nu fie disponibil un preț cotat pe piața activă pentru acțiunile comune. În astfel de situații, dobânditorul estimează valoarea justă a interesului care nu controlează utilizând alte tehnici de evaluare.

(paragraful B44, astfel cum a fost modificat de IFRS 13 , aprobat Prin ordinul Ministerului de Finanțe al Rusiei din 18 iulie 2012 N 106n)

(vezi textul anterior editori)

B45. Valoarea justă a interesului dobânditorului în entitatea dobândită și a interesului care nu controlează pe acțiune poate diferi. Este probabil ca principala diferență să fie includerea unei prime de control în valoarea justă pe acțiune a interesului dobânditorului în entitatea dobândită sau, dimpotrivă, includerea unei reduceri fără control (numit și discount) în -acționează valoarea justă a interesului care nu controlează dacă participanții pe piață ar lua în considerare o astfel de primă sau reducere atunci când stabilesc prețul interesului care nu controlează.

(modificat prin IFRS 13 , aprobat Prin ordinul Ministerului de Finanțe al Rusiei din 18 iulie 2012 N 106n)

(vezi textul anterior editori)

Evaluarea fondului comercial sau a câștigului din achiziția cu chilipiruri

Măsurarea valorii juste a interesului dobânditorului în entitatea dobândită la data achiziției utilizând tehnici de evaluare (aplicație paragraful 33)

B46. Într-o combinare de întreprinderi fără transferul contraprestației, dobânditorul trebuie să înlocuiască valoarea justă la data achiziției a participației sale în entitatea dobândită cu valoarea justă la data achiziției a contraprestației transferate pentru a măsura fondul comercial sau câștigul din achiziție (a se vedea paragrafele 32 - 34).

(modificat prin IFRS 13 , aprobat Prin ordinul Ministerului de Finanțe al Rusiei din 18 iulie 2012 N 106n)

(vezi textul anterior editori)

Considerații speciale atunci când se aplică metoda achiziției unei combinări de întreprinderi (aplicație paragraful 33)

B47. În cazul în care două entități mutuale se combină, valoarea justă a capitalurilor proprii sau a intereselor entității dobândite (sau valoarea justă a entității dobândite) poate fi măsurată mai fiabil decât valoarea justă a intereselor transferate de dobânditor. In aceasta situatie paragraful 33 solicită dobânditorului să determine valoarea fondului comercial utilizând valoarea justă la data achiziției a interesului entității dobândite în loc de valoarea justă la data achiziției a interesului dobânditorului transferată ca contraprestație. În plus, un dobânditor într-o combinare de întreprinderi trebuie să recunoască activele nete ale entității dobândite ca o adăugare directă la capitalurile proprii sau capitalurile proprii în situația sa de poziție financiară, mai degrabă decât ca o adăugare la rezultatul reportat, ceea ce este în concordanță cu modul în care alte tipuri de entități folosesc metoda achiziției. .

B48. Deși întreprinderile mutuale sunt în multe privințe similare cu alte tipuri de afaceri, ele au caracteristici distinctive care se datorează în primul rând faptului că participanții lor sunt atât clienți, cât și proprietari. Membrii întreprinderilor mutuale se așteaptă, în general, să primească beneficii pentru calitatea lor de membru, adesea sub forma unei reduceri a taxelor percepute pentru bunuri și servicii sau sub forma unui dividend de patronat. Partea din dividendele de patronaj alocată fiecărui membru se bazează adesea pe volumul cifrei de afaceri a afacerii membrului cu întreprinderea mutuală în cursul anului.

B49. Evaluarea valorii juste a unei entități mutuale trebuie să includă ipotezele pe care participanții de pe piață le-ar face cu privire la beneficiile viitoare ale participantului, precum și orice alte ipoteze relevante făcute de participanții de pe piață cu privire la entitatea mutuală. De exemplu, metoda valorii prezente poate fi utilizată pentru a estima valoarea justă a unei entități mutuale. Fluxurile de numerar utilizate ca intrări în model trebuie să fie determinate pe baza fluxurilor de numerar așteptate ale entității mutuale, care reflectă de obicei o reducere a compensației participantului, cum ar fi o reducere a taxelor percepute pentru bunuri și servicii.

(modificat prin IFRS 13 , aprobat Prin ordinul Ministerului de Finanțe al Rusiei din 18 iulie 2012 N 106n)

(vezi textul anterior editori)

Determinarea a ceea ce face parte dintr-o tranzacție de combinare de întreprinderi (aplicație punctele 51 și 52)

B50. Un dobânditor trebuie să ia în considerare următorii factori, care nu se exclud reciproc și fiecare dintre care nu este concludenți, pentru a determina dacă tranzacția face parte dintr-un schimb pentru entitatea dobândită sau dacă tranzacția este separată de o combinare de întreprinderi:

(a) motivele tranzacției - Înțelegerea motivelor pentru care părțile la combinație (cumpărătorul și entitatea dobândită și proprietarii, directorii și administratorii acestora - și agenții acestora) au încheiat o anumită tranzacție sau acord poate ajuta la determinarea dacă o astfel de tranzacție sau acord face parte din contraprestația transferată și din activele dobândite sau din pasivele asumate. De exemplu, dacă o tranzacție este efectuată în primul rând în beneficiul dobânditorului sau al entității combinate, mai degrabă decât în beneficiul entității dobândite sau al foștilor săi proprietari înainte de combinare, acea parte din prețul tranzacției este plătită (și orice active sau datorii aferente) este mai puțin probabil să facă parte din schimbul pentru entitatea achiziționată.societate. În consecință, dobânditorul ar contabiliza acea parte separat de combinarea de întreprinderi.

(b) cine a inițiat tranzacția - Înțelegerea cine a inițiat tranzacția poate ajuta, de asemenea, la determinarea dacă tranzacția face parte dintr-un schimb pentru entitatea care este achiziționată. De exemplu, o tranzacție sau un alt eveniment inițiat de dobânditor poate avea ca scop să ofere beneficii economice viitoare dobânditorului sau entității combinate, dar entitatea dobândită sau foștii săi proprietari pot primi un beneficiu redus sau deloc înainte de combinare. Pe de altă parte, este mai puțin probabil ca o tranzacție sau un acord inițiat de entitatea dobândită sau de foștii săi proprietari să beneficieze dobânditorul sau entitatea combinată. Cu toate acestea, este mai probabil ca o astfel de tranzacție să facă parte dintr-o combinare de întreprinderi.

(c) Momentul tranzacției - Momentul tranzacției poate ajuta, de asemenea, să se determine dacă face parte dintr-un schimb pentru entitatea care este achiziționată. De exemplu, o tranzacție între un dobânditor și entitatea dobândită care are loc în timpul negocierilor privind condițiile unei combinări de întreprinderi poate să fi fost încheiată în anticiparea combinării de întreprinderi pentru a oferi beneficii economice viitoare dobânditorului sau entității combinate. În acest caz, este probabil ca entitatea dobândită sau foștii săi proprietari înainte de combinare să primească beneficii reduse sau deloc din tranzacție, altele decât beneficiile pe care le-ar primi ca parte a entității combinate.

Rezolvarea eficientă a relațiilor preexistente dintre cumpărător și entitatea dobândită într-o combinare de întreprinderi (aplicație paragraful 52 litera (a)

B51. Dobânditorul și afacerea achiziționată pot avea o relație, denumită aici „relație preexistentă”, care a existat înainte de a considera o combinare de întreprinderi. Relația preexistentă dintre cumpărător și afacerea achiziționată poate fi contractuală (de exemplu, vânzător și client sau licențiator și licențiat) sau necontractuală (de exemplu, reclamant și pârât).

B52. Dacă combinarea de întreprinderi existentă rezolvă o relație preexistentă, dobânditorul va recunoaște câștigul sau pierderea măsurată după cum urmează:

(a) pentru relații necontractuale preexistente (cum ar fi litigii) - la valoarea justă.

(b) pentru relații contractuale preexistente - cea mai mică dintre sume(i) și (ii):

(i) suma cu care contractul este favorabil sau nefavorabil din punctul de vedere al cumpărătorului în comparație cu condițiile tranzacțiilor curente de pe piață pentru aceleași articole sau similare. (Un contract nefavorabil este un contract care este nefavorabil în raport cu condițiile actuale de piață. Un astfel de contract nu este neapărat un contract oneros în care costurile inevitabile necesare pentru îndeplinirea obligațiilor din contract depășesc beneficiul economic preconizat a fi primit prin contract) .

(ii) cuantumul oricăror prevederi de decontare cuprinse în contract care este disponibil pentru contrapartida pentru care contractul este nefavorabil.

Dacă (ii) este mai mic decât (i) , diferența este inclusă în contabilizarea combinării de întreprinderi.

Valoarea câștigului sau pierderii recunoscute poate depinde parțial de dacă dobânditorul a recunoscut anterior activul sau pasivul aferent și, prin urmare, câștigul sau pierderea raportată poate diferi de suma calculată în conformitate cu cerințele stabilite mai sus.

B53. O relație preexistentă poate fi un contract pe care cumpărătorul îl recunoaște drept drept redobândit. Dacă un contract include condiții care sunt favorabile sau nefavorabile în comparație cu prețurile pentru tranzacțiile curente de pe piață pentru aceleași elemente sau elemente similare, dobânditorul recunoaște, separat de combinarea de întreprinderi, câștigul sau pierderea la decontarea efectivă a contractului, măsurată în conformitate cu paragraful B52.

Acorduri de plată condiționată către angajați sau acționari vânzători (aplicație paragraful 52 litera (b)

B54. Dacă acordurile de plată contingente către angajați sau acționarii vânzători constituie o contraprestație condiționată într-o combinare de întreprinderi sau tranzacții separate depinde de natura acordurilor. Înțelegerea de ce un acord de achiziție include o prevedere de plată condiționată, cine a inițiat acordul și momentul în care părțile au încheiat acordul poate fi utilă în evaluarea naturii acordului.

B55. Dacă nu este clar dacă un acord de plată a angajaților sau acționarilor de vânzare face parte dintr-un schimb cu entitatea dobândită sau dintr-o tranzacție separată de combinarea de întreprinderi, dobânditorul trebuie să ia în considerare următoarele:

(a) Angajarea continuă - Condițiile de continuare a angajării stabilite de acționarii vânzători care devin angajați cheie pot fi un indiciu al naturii acordului de contraprestație condiționată. Condiții adecvate de continuare a angajării pot fi incluse în contractul de muncă, contractul de achiziție sau în alt document. Un acord de contraprestație condiționată, în temeiul căruia plățile încetează automat la încetarea raportului de muncă, este o contraprestație pentru serviciile furnizate după fuziune. Acordurile în care încetarea raportului de muncă nu afectează plățile contingente pot specifica că plățile contingente reprezintă o contraprestație suplimentară, mai degrabă decât o remunerație.

(b) Perioada de continuare a angajării - Dacă perioada de angajare necesară este aceeași sau mai lungă decât perioada plăților contingente, acest fapt poate indica că plățile contingente sunt, în esență, remunerație.

(c) Nivelul remunerației - Situațiile în care remunerația angajaților, altele decât plățile contingente, este la un nivel rezonabil în comparație cu remunerarea altor angajați cheie din entitatea combinată, pot indica faptul că plățile contingente reprezintă o contraprestație suplimentară, mai degrabă decât remunerație.

(d) Plăți suplimentare către angajați - Dacă acționarii vânzători care nu devin angajați primesc plăți contingente pe acțiune mai mici decât acționarii vânzători care devin angajați ai entității combinate, acest fapt poate indica că valoarea suplimentară a plăților contingente către acționarii vânzători care devin angajați este remunerația.

(e) Numărul de acțiuni deținute - Numărul relativ de acțiuni deținute de acționarii vânzători care rămân angajați cheie poate fi un indiciu al naturii acordului de contrapartidă. De exemplu, dacă acționarii vânzători care dețineau în mod substanțial toate acțiunile din entitatea achiziționată continuă să servească drept angajați cheie, acest lucru poate indica că acordul este în esență un acord de împărțire a profitului, al cărui scop este de a oferi compensații pentru serviciile furnizate după fuziunea. Alternativ, dacă acționarii vânzători, care continuă să servească ca angajați cheie, dețineau doar un număr mic de acțiuni ale entității achiziționate și toți acționarii vânzători primesc aceeași sumă de contraprestație contingentă pe acțiune, acest fapt poate indica că plățile contingente reprezintă o contraprestație suplimentară. . De asemenea, trebuie luate în considerare interesele înainte de achiziție deținute de părți legate de acționarii vânzători care continuă să servească ca angajați cheie, cum ar fi membrii familiei.

(f) Relația cu evaluarea - Dacă contravaloarea inițială transferată la data achiziției se bazează pe capătul inferior al intervalului stabilit la evaluarea achiziției, iar formula de plată contingentă este legată de metoda de evaluare, acest fapt poate sugera că plățile sunt o considerație suplimentară. În schimb, dacă formula de plată condiționată este în concordanță cu acordurile anterioare de împărțire a profitului, acest fapt poate sugera că esența acordului este furnizarea unui comision.

(g) Formula pentru determinarea contraprestației - Formula utilizată pentru determinarea plății contingente poate fi utilă în evaluarea naturii acordului. De exemplu, dacă o contraprestație contingentă este definită ca un multiplu al câștigurilor, aceasta poate sugera că datoria implică o contraprestație condiționată într-o combinare de întreprinderi și că formula este destinată să stabilească sau să testeze valoarea justă corectă a entității achiziționate. În schimb, o plată contingentă care reprezintă un anumit procent din venit ar putea sugera că obligația față de angajați este un acord de împărțire a profitului pentru a recompensa angajații pentru serviciile furnizate.

(h) Alte acorduri și chestiuni - Termenii altor acorduri cu acționarii vânzători (cum ar fi acorduri de neconcurență, acorduri efective, acorduri de consultanță și contracte de închiriere a proprietăților) și tratamentul impozitelor pe venit aferente activelor contingente. plățile contingente se referă la altceva decât contraprestația pentru entitatea dobândită. De exemplu, în legătură cu o achiziție, cumpărătorul poate încheia un contract de închiriere a proprietății cu un acționar vânzător semnificativ. Dacă plățile de leasing specificate în contractul de leasing sunt semnificativ sub prețul pieței, unele sau toate plățile contingente către locator (acționarul vânzător) cerute în temeiul unui acord separat privind plățile contingente ar putea fi, în esență, plăți pentru utilizarea bunului închiriat. proprietate pe care cumpărătorul trebuie să fie recunoscută separat în situațiile sale financiare întocmite după combinare. În schimb, dacă contractul de leasing specifică plăți de leasing care sunt în concordanță cu condițiile de piață pentru proprietatea închiriată, acordul de plată condiționată către acționarul vânzător poate fi o contraprestație condiționată într-o combinare de întreprinderi.

Primele plăți pe bază de acțiuni ale dobânditorului sunt schimbate cu beneficiile angajaților entității dobândite prin plăți pe bază de acțiuni (aplicație paragraful 52 litera (b)

B56. Dobânditorul își poate schimba plățile pe bază de acțiuni (compensație de înlocuire) cu beneficiile angajaților entității achiziționate. Schimbul de opțiuni pe acțiuni sau alte premii care sunt decontate prin plată pe bază de acțiuni în legătură cu o combinare de întreprinderi este contabilizat ca o modificare a premiilor cu plată pe bază de acțiuni, în conformitate cu IFRS 2 „Plată pe bază de acțiuni”. Dacă un dobânditor înlocuiește contravaloarea entității achiziționate, o evaluare de piață a contraprestației de înlocuire, în totalitate sau parțial, trebuie inclusă în evaluarea contraprestației transferate în combinarea de întreprinderi. ÎN punctele B57 - B62 oferă îndrumări privind alocarea evaluării pe piață. Cu toate acestea, în situațiile în care premiile entității dobândite ar expira ca urmare a unei combinări de întreprinderi și dacă dobânditorul înlocuiește astfel de premii chiar dacă nu este obligat să facă acest lucru, atunci măsurarea pe piață a premiilor de înlocuire ar trebui să fie pe deplin recunoscută ca cost a premiilor în situațiile financiare întocmite după combinare în conformitate cu IFRS 2 . Adică, evaluarea de piață a unei astfel de contraprestații nu ar trebui inclusă în evaluarea contraprestației transferate într-o combinare de întreprinderi. Cumpărătorul este obligat să înlocuiască beneficiile întreprinderii achiziționate dacă întreprinderea achiziționată sau angajații săi au capacitatea de a forța o înlocuire. De exemplu, în sensul prezentului ghid, dobânditorul trebuie să înlocuiască premiile entității dobândite dacă înlocuirea este necesară:

(a) condițiile contractului de achiziție;

(b) condițiile contraprestației entității dobândite; sau

B57. Pentru a determina partea din contraprestația de înlocuire care face parte din contraprestația transferată pentru entitatea dobândită și partea care este contraprestația pentru serviciile furnizate după combinare, dobânditorul trebuie să evalueze atât contraprestația de înlocuire oferită de dobânditor, cât și contravaloarea entității dobândite la achiziție. data în conformitate cu Cu IFRS 2 . Partea din valoarea de piață a contraprestației de substituție care este partea din contraprestația transferată în schimbul entității dobândite este egală cu partea din contraprestația entității dobândite care este atribuită serviciilor furnizate după combinare.

B58. Partea din contraprestația de înlocuire care este atribuită serviciilor furnizate după combinare este o măsură de piață a compensației entității dobândite înmulțită cu raportul dintre porțiunea din perioada de maturizare scursă și cea mai mare dintre perioada cumulată de angajare sau perioada inițială de angajare a entității dobândite de compensare. Perioada de tranziție este perioada în care trebuie îndeplinite toate condițiile de tranziție specificate. Condițiile de tranziție sunt definite în IFRS 2.

B59. Porțiunea din contraprestația de înlocuire necompletabilă atribuibilă serviciilor furnizate după combinare și, prin urmare, recunoscută ca cost al contraprestației în situațiile financiare ulterioare combinării, este egală cu evaluarea de piață agregată a contraprestației de înlocuire minus suma atribuibilă serviciilor furnizate înainte de combinaţie. Prin urmare, dobânditorul atribuie orice exces al estimării de piață a contraprestației de înlocuire față de estimarea de piață a contraprestației entității achiziționate serviciilor ulterioare combinării și recunoaște excedentul drept cost al contraprestației în situațiile financiare ulterioare combinării. Dobânditorul trebuie să atribuie o parte din contraprestația de înlocuire serviciilor furnizate după combinare în cazul în care necesită ca serviciile să fie furnizate după combinare, indiferent dacă angajații au efectuat toate serviciile necesare pentru a-și conferi beneficiile entității dobândite înainte de data achiziției. .

B60. Porțiunea din comisioanele de înlocuire care nu sunt atribuibile serviciilor furnizate înainte de combinare și partea atribuibilă serviciilor furnizate după combinare ar trebui să reflecte cea mai bună estimare disponibilă a sumei comisioanelor de înlocuire care se preconizează a se obține. De exemplu, dacă evaluarea de piață a părții din contraprestația de înlocuire atribuită serviciilor precombinare este de 100 UM și dobânditorul se așteaptă ca doar 95 la sută din contraprestație să fie acordată, suma inclusă în contraprestația transferată în combinație este 95 UM. Modificările în numărul estimat de recompense de înlocuire care se așteaptă să fie investite sunt reflectate în costul acordării pentru perioadele în care au loc modificările sau cedările, mai degrabă decât ca ajustări ale contraprestației transferate într-o combinare de întreprinderi. În mod similar, consecințele altor evenimente, cum ar fi modificările sau rezultatul final al premiilor cu termeni de performanță care apar după data achiziției, sunt contabilizate în conformitate cu IFRS 2 la determinarea costului remunerației pentru perioada în care a avut loc evenimentul relevant.

B61. Aceleași cerințe pentru determinarea părții din premiul de înlocuire atribuită serviciilor precombinare și postcombinare se aplică indiferent dacă premiul de înlocuire este clasificat ca o datorie sau ca un instrument de capitaluri proprii în conformitate cu prevederile din IFRS 2 . Toate modificările în măsurarea pe piață a premiilor clasificate ca datorii după data achiziției și consecințele rezultate din impozitul pe profit sunt recunoscute în situațiile financiare post-combinare ale dobânditorului în perioada (perioadele) în care au loc modificările.

B62. Impozitul pe venit aferent recompenselor de înlocuire a plăților bazate pe acțiuni ar trebui recunoscut în conformitate cu prevederile din IAS 12 "Impozit pe venit".

Tranzacții ale unei entități achiziționate care implică plăți pe bază de acțiuni decontate în instrumente de capitaluri proprii

B62A. Entitatea dobândită poate avea tranzacții în curs de plată pe bază de acțiuni pe care dobânditorul nu le schimbă pentru tranzacțiile sale de plată pe bază de acțiuni. Deși sunt necondiționate, astfel de tranzacții de plată pe bază de acțiuni ale entității dobândite fac parte din interesul care nu controlează în entitatea achiziționată și sunt măsurate pe baza evaluării lor de piață. Neîndeplinite, acestea se evaluează la valoarea lor de piață, ca și cum data achiziției ar fi data la care au luat naștere obligațiile reciproce în conformitate cu paragrafele 19 și 30.

B62B. Evaluarea de piață a tranzacțiilor în curs de plată pe bază de acțiuni este alocată intereselor care nu controlează pe baza raportului dintre porțiunea din perioada de maturizare încheiată și cea mai lungă dintre perioada cumulată de achitare sau perioada inițială de atribuire a tranzacției cu plata pe bază de acțiuni. Restul este alocat serviciilor post-fuziune.

Alte IFRS-uri care oferă îndrumări privind măsurarea și contabilitatea ulterioară (aplicație paragraful 54)

B63. Exemple de alte IFRS-uri care oferă îndrumări cu privire la măsurarea și contabilizarea ulterioară a activelor dobândite și a datoriilor asumate într-o combinare de întreprinderi includ:

(a) IAS 38 reglementează contabilizarea imobilizărilor necorporale identificabile dobândite într-o combinare de întreprinderi. Dobânditorul măsoară fondul comercial la valoarea recunoscută la data achiziției minus orice pierderi din depreciere acumulate. IAS 36 „Deprecierea activelor” guvernează contabilizarea pierderilor din depreciere.

(b) IFRS 4 „Contracte de asigurare” oferă îndrumări cu privire la contabilizarea ulterioară a contractelor de asigurare achiziționate într-o combinare de întreprinderi.

(c) IAS 12 reglementează contabilizarea ulterioară a creanțelor privind impozitul amânat (inclusiv a creanțelor privind impozitul amânat nerecunoscut) și a pasivelor dobândite într-o combinare de întreprinderi.

ȘI (j) pentru fiecare datorie contingentă recunoscută în conformitate cu paragraful 23 , informații solicitate în paragraful 85 IAS 37 Provizioane, datorii contingente și active contingente. Dacă o datorie contingentă nu este recunoscută deoarece valoarea sa justă nu poate fi măsurată în mod credibil, dobânditorul trebuie să prezinte:

(i) informațiile solicitate în conformitate cu punctul 86 din IAS 37; Și

(ii) motivele pentru care datoria nu poate fi evaluată în mod credibil.

(k) valoarea totală a fondului comercial estimată a fi deductibilă în scopuri fiscale.

(l) pentru tranzacțiile care sunt recunoscute separat de achiziția de active și asumarea datoriilor într-o combinare de întreprinderi în conformitate cu paragraful 51:

(i) o descriere a fiecărei tranzacții;

(ii) modul în care cumpărătorul a contabilizat fiecare tranzacție;

(iii) sumele recunoscute pentru fiecare tranzacție și elementul rând din situațiile financiare în care este recunoscută fiecare sumă; Și

(iv) în cazul în care tranzacția este o decontare efectivă a unei relații preexistente, metoda utilizată pentru a determina valoarea decontării.

(m) dezvăluirea tranzacțiilor recunoscute separat cerute de punctul (l) trebuie să includă valoarea costurilor aferente achiziției și, separat, valoarea costurilor recunoscute ca cheltuială și elementul sau elementele din situația rezultatului global în care sunt recunoscute astfel de costuri. Valoarea oricăror costuri de emisiune care nu a fost recunoscută drept cheltuială și modul în care acestea au fost recunoscute ar trebui, de asemenea, prezentate.

(n) cu o achiziție de chilipir (vezi. punctele 34 - 36):

(i) valoarea oricărui venit recunoscut în conformitate cu paragraful 34 , și elementul rând din situația rezultatului global în care este recunoscut venitul; Și

(ii) o descriere a motivelor pentru care tranzacția a generat venituri.

(o) pentru fiecare combinare de întreprinderi în care dobânditorul deține mai puțin de 100% din participația în capitalul propriu al entității dobândite la data achiziției:

(i) valoarea interesului care nu controlează în entitatea dobândită, măsurată la data achiziției și baza pentru măsurarea acelei sume; Și

(ii) pentru fiecare participare care nu controlează într-o entitate dobândită măsurată la valoarea justă, metoda (metodele) de evaluare și datele de intrare semnificative utilizate în modelul relevant pentru a măsura valoarea respectivă.

(q) următoarele informații:

(i) sumele veniturilor și profitului sau pierderii entității dobândite de la data achiziției incluse în situația consolidată a rezultatului global pentru perioada de raportare; Și

(ii) venitul și profitul sau pierderea entității combinate pentru perioada curentă de raportare, ca și cum data achiziției pentru toate combinările de întreprinderi care au avut loc în cursul anului ar fi fost începutul perioadei anuale de raportare.

Dacă nu este posibil să dezvăluie orice informație cerută de acest paragraf, cumpărătorul trebuie să dezvăluie acest fapt și să explice de ce dezvăluirea este imposibilă. Acest IFRS folosește termenul „impracticabil” pentru a avea același sens ca IAS 8 „Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori”.

B65. Pentru combinările individuale de întreprinderi nesemnificative care au loc în timpul perioadei de raportare și care devin semnificative atunci când sunt luate în ansamblu, dobânditorul trebuie să prezinte informațiile cerute de paragraful B64(e) - (q) în mod colectiv.

B66. Dacă data achiziției într-o combinare de întreprinderi este după sfârșitul perioadei de raportare, dar înainte ca situațiile financiare să fie autorizate pentru emitere, dobânditorul trebuie să prezinte informațiile cerute de paragraful B64 cu excepția cazului în care contabilitatea inițială a combinării de întreprinderi este incompletă la data la care situațiile financiare sunt autorizate pentru emitere. În această situație, cumpărătorul trebuie să descrie ce dezvăluiri nu au putut fi făcute și motivele pentru care nu au putut fi făcute.

B67. Pentru atingerea scopului specificat în paragraful 61 , dobânditorul trebuie să prezinte următoarele informații pentru fiecare combinare semnificativă de întreprinderi sau în total pentru combinări de întreprinderi care nu sunt semnificative individual, dar sunt semnificative în ansamblu:

(a) dacă contabilitatea inițială a combinării de întreprinderi nu a fost finalizată (a se vedea paragraful 45 ) în legătură cu orice active, datorii, interese care nu controlează sau elemente de contraprestație specifice și sumele recunoscute în situațiile financiare ale combinării de întreprinderi au fost, prin urmare, determinate doar provizoriu:

(i) motivele pentru care contabilitatea inițială a combinării de întreprinderi nu a fost finalizată;

(ii) active, datorii, participații sau elemente de contraprestație pentru care contabilitatea inițială nu a fost finalizată; Și

(iii) natura și valoarea oricăror ajustări ale perioadei de evaluare recunoscute în perioada de raportare în conformitate cu paragraful 49.

(b) pentru fiecare perioadă de raportare după data achiziției, până când entitatea încasează, vinde sau își pierde în alt mod dreptul la activul cu contraprestație contingentă sau până când entitatea decontează datoria cu contraprestația contingentă sau până când această obligație a fost anulată sau a expirat:

(i) orice modificări ale sumelor recunoscute, inclusiv orice diferențe apărute la decontare;

(ii) orice modificări ale intervalului de rezultate (neactualizate) și motivele acestor modificări; Și

(iii) metodele de evaluare și intrările cheie utilizate de modelul relevant pentru estimarea contraprestației contingente.

(c) în ceea ce privește datoriile contingente recunoscute într-o combinare de întreprinderi, dobânditorul trebuie să prezinte informațiile cerute de paragrafele 84 și 85 IAS 37, pentru fiecare clasă de provizioane.

(d) o reconciliere a valorii contabile a fondului comercial la începutul și la sfârșitul perioadei de raportare, care să arate separat:

(i) valoarea brută și pierderile acumulate din depreciere la începutul perioadei de raportare.

(ii) fondul comercial suplimentar recunoscut în perioada de raportare, altul decât fondul comercial inclus într-un grup cesionat care, la achiziție, se califică pentru clasificarea ca deținut pentru vânzare în conformitate cu IFRS 5 „Active imobilizate deținute în vederea vânzării și activități întrerupte”.

(iii) ajustări efectuate ca urmare a recunoașterii ulterioare a creanțelor privind impozitul amânat în cursul perioadei de raportare în conformitate cu paragraful 67.

(iv) fondul comercial inclus într-un grup de cesionare clasificat ca deținut pentru vânzare în conformitate cu IFRS 5 , și fondul comercial care a fost derecunoscut în perioada de raportare și care nu a fost inclus anterior într-un grup de cesionare clasificat ca deținut pentru vânzare.

(v) pierderi din depreciere recunoscute în perioada de raportare în conformitate cu IAS 36. ( IAS 36 necesită dezvăluirea valorii recuperabile și a deprecierii fondului comercial în plus față de această cerință.)

(vii) orice alte modificări ale valorii contabile în cursul perioadei de raportare.

(viii) valoarea brută și pierderile acumulate din depreciere la sfârșitul perioadei de raportare.

(e) valoarea și explicația oricărui profit sau pierdere recunoscut în perioada curentă de raportare care:

(i) se referă la active identificabile dobândite sau la pasive asumate într-o combinare de întreprinderi care a fost finalizată în perioada de raportare curentă sau anterioară; Și

(ii) sunt de asemenea mărime, natură sau sfera de aplicare încât prezentarea lor este relevantă pentru înțelegerea situațiilor financiare ale entității combinate.

Dispoziții tranzitorii pentru o combinare de întreprinderi care implică numai entități mutuale sau o combinare de întreprinderi realizată numai prin intermediul unui contract (aplicație paragraful 66)

B68. Punctul 64 prevede că acest IFRS se aplică prospectiv unei combinări de întreprinderi pentru care data achiziției este la începutul primei perioade anuale de raportare care începe la sau după 1 iulie 2009 sau o dată ulterioară. Utilizarea timpurie este permisă. Cu toate acestea, o entitate trebuie să aplice prezentul IFRS numai la începutul unei perioade anuale de raportare care începe la sau după 30 iunie 2007. Dacă o entitate aplică prezentul IFRS înainte de a intra în vigoare, entitatea trebuie să prezinte acest fapt și, în același timp, să aplice IAS 27 (modificat în 2008).

B69. Cerința de a aplica acest IFRS în mod prospectiv are următoarele efecte asupra unei combinări de întreprinderi care implică numai entități mutuale sau este realizată numai prin contract dacă data achiziției pentru respectiva combinare de întreprinderi este anterioară aplicării prezentului IFRS:

(a) Clasificare - O entitate trebuie să continue să clasifice combinarea anterioară de întreprinderi în conformitate cu politicile contabile anterioare ale entității utilizate pentru a contabiliza combinarea respectivă.

(b) Fondul comercial recunoscut anterior - La începutul primei perioade anuale la care se aplică prezentul IFRS, valoarea contabilă a fondului comercial rezultat într-o combinare anterioară de întreprinderi va fi valoarea sa contabilă la acea dată, în conformitate cu politicile contabile anterioare ale entității. La determinarea acestei sume, o entitate trebuie să excludă valoarea contabilă a oricărei amortizari cumulate a fondului comercial și reducerea corespunzătoare a fondului comercial. Nu sunt necesare alte ajustări ale valorii contabile a fondului comercial.

(c) Fondul comercial recunoscut anterior ca deducere din capitalurile proprii - Ca urmare a politicilor contabile anterioare ale entității, fondul comercial rezultat în legătură cu o combinare anterioară de întreprinderi poate fi recunoscut ca o deducere din capitalurile proprii. În această situație, o entitate nu trebuie să recunoască un astfel de fond comercial la începutul primei perioade anuale la care se aplică prezentul IFRS. În plus, o entitate nu ar trebui să recunoască în profit sau pierdere nicio parte a unui astfel de fond comercial atunci când întreaga afacere sau o parte din afacerea la care se referă fondul comercial este înstrăinată sau când unitatea generatoare de numerar la care se referă fondul comercial este depreciată.

(d) Contabilitatea ulterioară a fondului comercial - De la începutul primei perioade anuale la care se aplică prezentul IFRS, o entitate trebuie să înceteze amortizarea fondului comercial rezultat într-o combinare anterioară de întreprinderi și va testa fondul comercial pentru depreciere în conformitate cu IAS 36.

(e) Fond comercial negativ recunoscut anterior - O entitate care a contabilizat o combinare anterioară de întreprinderi folosind metoda achiziției poate să fi recunoscut un credit amânat pentru excesul cotei sale din valoarea justă netă a activelor și pasivelor identificabile ale entității dobândite față de costul acelei acțiune (uneori denumit fond comercial negativ). Într-o astfel de situație, entitatea ar trebui să derecunoaște valoarea contabilă a acelui împrumut amânat la sfârșitul primei perioade anuale la care se aplică prezentul IFRS, cu o ajustare corespunzătoare a soldului de deschidere al rezultatului reportat la acea dată.

Istoricul Proiectului de convergență IFRS 3 cu standarde identice viitoare US GAAP US GAAP FAS 141 Combinări de întreprinderi 2001, modificat 2007 FASB 160 Interese care nu controlează în situațiile financiare consolidate modificat cu IAS 27 Situații financiare consolidate și separate (din 2008 IFRS IFRS 2009 modificate) IFRS 2009, în vigoare pentru perioadele care încep la sau după 01 iulie 2009, sub rezerva cerinței de a aplica IFRS 27 actualizat Modificări curente legate de fondul comercial total

Caracteristici cheie ale IFRS 3 Standardul stabilește principiile prin care: – Societatea absorbantă recunoaște în situațiile financiare activele nete dobândite, pasivele asumate și interesele care nu controlează în afacerea achiziționată; – Recunoaște și măsoară fondul comercial sau fondul comercial negativ (câștig dintr-o achiziție cu chilipir); – Determină domeniul de aplicare al dezvăluirilor privind achizițiile de afaceri

Aplicarea metodei achiziției Pentru toate combinările de întreprinderi, altele decât cele aflate sub control comun, există o singură metodă disponibilă - metoda achiziției Standardul presupune că într-o combinare de întreprinderi cumpărătorul poate fi întotdeauna identificat. Un dobânditor este o companie care câștigă controlul asupra unei alte afaceri (compania țintă). Formarea de asocieri în participațiune sau achiziția unui activ sau a unui grup de active care nu formează o afacere nu este considerată o combinare de întreprinderi.

Utilizarea unei perspective a afacerii în momentul achiziției La recunoașterea activelor, datoriilor și intereselor care nu controlează, toate clasificările și alocările elementelor din situațiile financiare sunt făcute pe baza termenilor contractuali, condițiilor economice, politicilor operaționale și contabile ale societății absorbante și alți factori. în vigoare la momentul achiziției Fiecare activ sau datorie identificabilă este recunoscută la valoarea justă la data achiziției. Orice interes care nu controlează în entitatea dobândită este recunoscut fie la valoarea justă, fie ca cota de participare care nu controlează din activele nete identificabile ale entității dobândite. (de aici cele două concepte de fond comercial și fond comercial total)

Excepții de la evaluarea valorii juste și aplicarea judecăților datei achiziției Contractele de leasing financiar și de asigurare trebuie clasificate pe baza condițiilor contractuale și a altor factori în vigoare atunci când contractele apar sau sunt modificate substanțial, mai degrabă decât la data achiziției. Cele care sunt contingente sunt recunoscute doar datorii dobândite în legătură cu o achiziție de afaceri care reprezintă o datorie curentă și care pot fi evaluate în mod credibil.Unele active și datorii nu sunt recunoscute la valoarea justă, ci în conformitate cu cerințele unui standard specific, de exemplu IFRS 12 Venituri Impozite, IFRS 19 Beneficiile angajaților, IFRS 2 Plată bazată pe acțiuni, IFRS 5 Active imobilizate deținute în vederea vânzării și operațiuni întrerupte Există cerințe speciale pentru contabilizarea achizițiilor secundare.Activul pentru recuperarea pierderilor este recunoscut și evaluat pe baza , care este în concordanță cu recunoașterea și evaluarea activului de care este legat sistemul de despăgubiri, chiar dacă acesta nu este la valoarea justă

Fondul comercial și câștigurile din achizițiile reușite Atunci când se recunoaște activele, datoriile și interesele care nu controlează identificabile, standardul cere, de asemenea, recunoașterea oricărei diferențe care apar între: – contravaloarea transferată, orice interese care nu controlează în entitatea achiziționată și, în combinările de întreprinderi realizate în etape , valoarea justă la data dobândirii unui interes de proprietate în entitatea dobândită înainte de achiziția actuală – și – Active nete identificabile dobândite Ca urmare, fondul comercial sau câștigul la o achiziție cu succes a afacerii (fondul comercial anterior negativ) este recunoscut în Declarația veniturilor globale

Achiziția unui grup de active (clauza 2 din IFRS 3) La achiziționarea unui grup de active care nu reprezintă o afacere, nu se aplică IFRS 3. În schimb, activele individuale achiziționate și datoriile asumate în legătură cu achiziția sunt recunoscute. costul grupului de active este alocat activelor individuale identificabile pe baza valorii lor juste la fondul comercial nu este generat la momentul achiziției

Unele caracteristici ale IFRS 3 Caracteristică - IFRS nu face distincție în aplicarea standardului de consolidare între companiile publice și cele nepublice, în timp ce US GAAP face o astfel de distincție - majoritatea cerințelor se aplică numai companiilor publice (clauza BC5 din IFRS 3) IFRS 3 nu se aplică asociațiilor de afaceri cu participarea organizațiilor non-profit. Pentru acest caz, precum și pentru combinările de întreprinderi aflate sub control comun, în viitor vor fi dezvoltate cerințe (clauzele BC62-63 IFRS 3). IFRS 3 se aplică fondurilor mutuale (entităților mutuale), uniunilor de credit etc. organizații, deoarece sunt încă considerate a fi o afacere comercială tradițională cu „acționari”, deși este posibil să nu-și poată realiza întotdeauna interesul într-o astfel de entitate. IFRS 3 se aplică combinărilor de întreprinderi organizate „numai prin contract”, cum ar fi medic companie de management al cabinetului contractată pentru a gestiona afacerea medicului (similar cu US GAAP)

Combinări de întreprinderi sub control comun (IFRS3 paragrafele B1-B4) IFRS 3 nu se aplică combinărilor de întreprinderi sub control comun O afacere sub control comun înseamnă că toate entitățile sau întreprinderile care se combină sunt controlate în cele din urmă de aceeași parte (sau părți) ca înainte atât după, cât și după o combinare de întreprinderi, iar un astfel de control nu este temporar.Un grup de investitori privați poate fi considerat parte care controlează atunci când, ca urmare a relației contractuale, aceștia au, în mod colectiv, capacitatea de a controla politicile financiare și operaționale ale companiei. companie pentru a beneficia de activităţile sale . În acest caz, nu se aplică IFRS 3. Societatea poate fi controlată de un investitor privat sau de un grup de investitori privați care acționează împreună în cadrul unei relații contractuale, iar acel investitor sau grup de investitori poate să nu fie supus cerințelor pentru întocmirea situațiilor financiare consolidate. conform IFRS. Pot fi întocmite situații financiare combinate care nu sunt reglementate de IFRS Pentru a determina dacă o combinare de întreprinderi este o tranzacție sub control comun, procentul de interese care nu controlează în fiecare dintre întreprinderile combinate este irelevant. De asemenea, la determinarea prezenței controlului comun, nu contează faptul că una dintre societățile care fuzionează este o Filială care nu este inclusă în sfera de consolidare conform IFRS.

Determinarea datei achiziției (clauzele 8-9 din IFRS 3) Data achiziției este data la care societatea-mamă obține controlul asupra societății achiziționate.De obicei, această dată coincide cu data transferului contraprestației, achiziției legale a activelor și asumarea datoriilor afacerii achiziționate, adică tranzacțiile la data de „închidere”.

Izolarea activelor și datoriilor entității dobândite care nu au fost recunoscute în conturile individuale ale entității dobândite Atunci când o entitate este achiziționată, în situația consolidată a poziției financiare pot apărea active și datorii care nu au fost recunoscute în conturile individuale ale entității dobândite, de exemplu : – Active necorporale identificabile achiziționate, cum ar fi o marcă, un brevet, un activ necorporal de „relații cu clienții” Astfel de active sunt de obicei create intern, iar costurile creării lor în conformitate cu IFRS sunt cheltuite în situația rezultatului global

Achiziția unei filiale căreia Societatea-mamă a transferat active în temeiul unui contract de leasing operațional (clauzele B42, B28 din IFRS 3) Dacă Societatea-mamă a transferat active către societatea achiziționată în baza unui contract de leasing operațional, atunci la momentul achiziției, Societatea-mamă nu ar trebui să compara acest contract de leasing cu condițiile de piață și recunoaște ca atare, astfel, un activ sau o datorie suplimentară. Pe de altă parte, în cazul în care achiziționatul are leasing operațional de active de la terți, dobânditorul trebuie să compare termenii unor astfel de leasing cu cei de piață. cele și să recunoască activul sau pasivul corespunzătoare atunci când se recunoaște activele nete la data achiziției. închirierea unui aeroport sau a unui pod poate recunoaște o imobilizare necorporală (dacă un astfel de leasing aduce un avantaj competitiv suplimentar afacerii achiziționate)

Determinarea valorii juste a activelor pe care societatea absorbantă nu intenționează să le folosească (paragraful B43 din IFRS 3) La data achiziției, valoarea justă a activelor pe care, după achiziționarea afacerii, societatea-mamă nu le va folosi sau le va folosi diferit decât Piața ar folosi, este măsurată fără a lua în considerare utilizarea sa prevăzută Societatea-mamă Astfel, valoarea justă este adesea independentă de proprietarul specific și de intențiile acestuia Valoarea justă este efectiv egală cu valoarea de piață (dacă există una pentru activ)

Determinarea valorii juste a intereselor care nu controlează (IFRS 3.B44-45) Uneori, un dobânditor poate estima valoarea justă a intereselor fără control ale entității dobândite pe baza prețului de piață al acțiunilor care nu sunt deținute de dobânditor (cu condiția să existe o piata activa).pretul actiunii nu este disponibil. Dobânditorul trebuie să utilizeze alte tehnici de evaluare pentru a determina valoarea justă a interesului dobânditorului în entitatea dobândită, iar interesele care nu controlează pe acțiune pot diferi. Principala diferență este includerea unei prime de control în costul pe acțiune la calcularea valorii juste a interesului dobânditorului sau deducerea unei reduceri pentru lipsa de control la determinarea valorii juste a acționarilor care nu controlează.

Costuri asociate achiziției (clauza 53 din IFRS 3) Costurile asociate achiziției pot include plăți către firmele care caută compania țintă, consultanță, servicii juridice, contabile, de evaluare și alte servicii profesionale, costuri administrative generale, inclusiv costurile interne. departamentul de achiziții, precum și costurile de înregistrare și emitere a titlurilor de capital și de creanță asociate cu achiziționarea unei afaceri. Costurile corespunzătoare trebuie recunoscute drept cheltuieli în perioada în care aceste costuri sunt suportate și serviciile sunt consumate. Excepția este costul emiterii valorilor mobiliare, care ar trebui recunoscut în conformitate cu IAS 32 și IFRS 39 (Instrumente financiare)

Consolidarea entităților cu destinație specială sau a entităților controlate exclusiv prin contract (p IFRS 3) Ponderea acționarilor fără control în absența deținerii directe a acțiunilor într-o filială poate ajunge până la 100%. În plus, controlul chiar și în acest caz impune un cerința de consolidare linie cu linie a activelor, pasivelor și elementelor de capital (altele decât capitalul social)

Achiziție în etape (IFRS 3) Este posibil ca societatea A să fi avut o participație fără control de 35% în Compania B. Compania A dobândește o altă participație de 40% în Compania B și devine mamă. la valoarea justă, reflectând rezultatul în situația rezultatului global sau în alte elemente ale rezultatului global. contabilizarea achiziției unei afaceri are loc folosind metoda achiziției, adică fondul comercial este recunoscut, cota acționarilor care nu controlează (a se vedea „Calculul fondului comercial”)

Calculul fondului comercial (p IFRS 3) Fondul comercial la data achiziției este recunoscut pentru diferența dintre: Suma valorii juste a contraprestației plătite, interesul care nu controlează și, pentru combinări de întreprinderi pas cu pas, valoarea justă. valoarea cotei dobânditorului din activele nete înainte de data achiziției; Suma la data achiziției a activelor și pasivelor nete identificabile asumate, măsurate în conformitate cu IFRS 3 (adică valoarea activelor nete ale entității dobândite)

Concluzie: fondul comercial tradițional și total Deși IFRS 3 nu folosește termenii „fond comercial tradițional și total”, calculul acestora este încă prevăzut. Astfel, fondul comercial tradițional va fi obținut de contabili care, la calcularea unei achiziții, folosesc o estimare a Interes care nu controlează, calculat prin înmulțirea acestor acțiuni în activele nete ale Filialei Fondul comercial integral va fi primit de către cei care utilizează, la calcularea achiziției, o evaluare a interesului acționarilor care nu controlează - la valoarea justă Ambele metode sunt permise ÎNTREBĂRI: Serghei Moderov